UNIVERZITA KARLOVA V PRAZE

UNIVERZITA KARLOVA V PRAZE FAKULTA SOCIÁLNÍCH VĚD Institut ekonomických studií

Diplomová práce

2011

Karolína Hanušková

UNIVERZITA KARLOVA V PRAZE FAKULTA SOCIÁLNÍCH VĚD Institut ekonomických studií


Analýza potenciálního dopadu deregulace účetnictví v EU na administrativní náklady mikropodniků v ČR Diplomová práce

Praha 2011

Autor práce: Karolína Hanušková Vedoucí práce: Ing. Irena Kemény

Rok obhajoby: 2011

Bibliografický záznam HANUŠKOVÁ, Karolína. Analýza potenciálního dopadu deregulace účetnictví v EU na administrativní náklady mikropodniků v ČR. Praha, 2011. 146 s. Diplomová práce (Mgr.) Univerzita Karlova, Fakulta sociálních věd, Institut ekonomických studií. Vedoucí diplomové práce Ing. Irena Kemény

Abstrakt Tato práce se zabývá Návrhem Směrnice Evropského parlamentu pozměňujícího Směrnici Rady 78/660/EEC o ročních účetních závěrkách některých forem společností (tzv. Čtvrtou směrnici), co se týče mikropodniků, který navrhuje na principu dobrovolnosti vyjmout mikropodniky z působnosti Čtvrté směrnice a tím je zbavit povinnosti vypracovávat roční účetní závěrky. Cílem návrhu je sníţit evropským mikropodnikům administrativní zátěţ. Návrh je v práci zkoumán zejména z hlediska jeho potenciálního dopadu na administrativní náklady mikropodniků v České republice, a to pro případ jeho specifické implementace do české legislativy, která by mikropodnikům nabídla moţnost dobrovolné volby mezi vedením účetnictví a vedením jedné ze dvou alternativ – daňové evidence a evidence příjmů s paušálními výdaji. Práce se tak nejprve zabývá důvody vzniku návrhu v EU, na jejichţ základě shledává jeho vznik jako opodstatněný, a následně analyzuje, zda obecné důvody vzniku návrhu v EU lze aplikovat i na konkrétní případ České republiky, přičemţ identifikuje i specifické důvody pro či proti přijetí uvaţovaných legislativních změn v ČR. Největší důraz práce klade na analýzu hlavního důvodu podporujícího přijetí uvaţovaných legislativních změn v ČR, kterým je moţné sníţení administrativní zátěţe českých mikropodniků realizovatelné přijetím těchto změn. V rámci provedené analýzy jsou v práci vyuţity metody: face-to-face interview, dotazníkové šetření a případová studie, provedená s vyuţitím jednoduché modifikace Modelu standardních výdajů. Výsledky analýzy ukazují, ţe potenciál sníţení administrativní zátěţe mikropodniků přijetím uvaţovaných legislativních změn v ČR skutečně existuje.

Abstract The thesis deals with the Proposal of a Directive of the European Parliament amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of companies (the Fourth Directive), as regards micro-entities, which proposes to exempt micro-entities on a voluntary basis from the scope of the Fourth Directive and thus to relieve them of the obligation to draw up annual accounts. The aim of the proposal is to reduce the administrative burden of European micro-entities. The proposal is examined in particular in terms of its potential impact on administrative costs of micro-entities in the Czech Republic, taking into account a specific implementation into the Czech legislation that would offer to the microentities the possibility to voluntarily choose among double entry bookkeeping and two alternatives: keeping tax records and keeping records of revenues with lump expenditures. The thesis then first examines the reasons for the creation of the proposal in the EU and on their basis finds its creation well-founded. Subsequently it analyzes whether the general reasons for the creation of the proposal in the EU can be applied to the specific case of the Czech Republic and also identifies several specific reasons for or against the adoption of considered legislative changes. The greatest emphasis is placed on analysis of the main reason supporting the adoption of the considered legislative changes in the Czech Republic - a possible reduction of administrative burden of the Czech micro-entities attainable by adopting these changes. The analysis uses following methods: face-to-face interview, questionnaire survey and a case study carried out using a simple modification of the Standard cost model. The results of the analysis show that the potential for reducing administrative burden of micro-entities by adopting the considered legislative changes in the Czech Republic actually exists.

Klíčová slova Mikropodnik, administrativní náklady, administrativní zátěţ, účetnictví, účetní závěrka, daňová evidence, paušální výdaje

Keywords Micro-entity, administrative costs, administrative burden, double-entry bookkeeping, annual accounts, tax records, lump expenditure Rozsah práce: 264 594

Prohlášení Prohlašuji, ţe jsem předkládanou diplomovou práci zpracovala samostatně a pouţila jen uvedené prameny a literaturu.

V Praze dne 19. 5. 2011


Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala paní Ing. Ireně Kemény za její rady a připomínky, které mi pomohly při psaní této práce. Dále děkuji všem svým blízkým za podporu a trpělivost během mého studia.

Institut ekonomických studií Teze diplomové práce

Autor: Bc. Karolína Hanušková Vedoucí diplomové práce: Ing. Irena Kemény Předpokládaný termín obhajoby diplomové práce: letní semestr 2009/2010

Název: Analýza dopadu harmonizace účetních standardů na mikropodniky v ČR

Charakteristika: Teoretická část práce se bude zabývat problematikou mezinárodní harmonizace účetních standardů s jejími výhodami i úskalími a dále jejím legislativním pozadím a jeho současným vývojem, a to jednak z hlediska dopadů na malé a střední podniky (kde situace dosud není uspokojivě vyřešena) ale především z hlediska dopadů na tzv. mikropodniky. V rámci zkoumání těchto dopadů se budeme věnovat především analýze dopadu přijetí návrhu Směrnice Evropského parlamentu, pozměňující Směrnici Rady 78/660/EEC (o ročních účetních závěrkách některých forem společností), na mikropodniky, a to z hlediska moţného zvýšení jejich konkurenceschopnosti a potenciálu na trhu. Podíváme se na pět moţných variant přijetí návrhu a na moţnosti sníţení administrativní zátěţe pro malé a střední podniky a především mikropodniky, které jednotlivé varianty návrhu nabízejí, a pokusíme se vyhodnotit a stanovit nejlepší variantu z hlediska sníţení administrativní zátěţe zmiňovaných podniků a zvýšení jejich konkurenceschopnosti. V praktické části práce aplikujeme všech pět variant návrhu výše zmíněné směrnice na účetnictví vybraného typického mikropodniku a pokusíme se tak v praxi dokázat existenci administrativních úspor, které by přinesla kaţdá z výše zmíněných pěti variant legislativních změn, a potvrdit naše vyhodnocení nejlepší varianty z teoretické části práce. V diplomové práci budu hledat odpověď na následující otázky: Jaká jsou úskalí mezinárodní harmonizace účetních standardů pro malé a střední podniky a hlavně mikropodniky? Co je mikropodnik a proč čelí ve srovnání s většími podniky vyšší administrativní zátěţi?

Proč existuje nesoulad mezi poţadavky existujících směrnic a potřebami mikropodniků. S jakými moţnými variantami legislativních změn lze do budoucna počítat a jaké jsou dopady jednotlivých variant na mikropodniky? Hypotézy: Přijetí návrhu Směrnice Evropského parlamentu pozměňující Směrnici Rady 78/660/EEC o ročních účetních závěrkách některých forem společností mikropodnikům sníţí administrativní zátěţ a zjednoduší podnikatelské prostředí. Přijetí ţádné z pěti variant návrhu výše zmíněné směrnice nebude pro mikropodniky znamenat zhoršení současné situace.

Očekávaná struktura diplomové práce: 1. Úvod 2. Mezinárodní harmonizace účetních standardů pro malé a střední podniky a mikropodniky 3. Analýza dopadu připravovaných změn Směrnici Rady 78/660/EEC na mikropodniky 4. Praktická aplikace moţných legislativních změn na účetnictví vybraného mikropodniku 5. Závěr

Literatura: 1. BENEŠ, L.: K mezinárodní harmonizaci účetnictví. Účetnictví 3/97. s. 77-80. 2. Eighth Council Directive of 10 April 1984. Official Journal of the European Communities, 12.5.84, 84/253/EEC. 3. ELLIOT, B - ELLIOT, J.: Financial Accounting and Reporting. Prentice Hall International, 1993. 4. Fourth Council Directive of 25 July 1978. Official Journal of the European Communities, 14.7.78, 78/660/EEC. 5. GOELTZ, K.R.: International Accounting Harmonisation: The Impossible (and Unnecessary?) Dream. Accounting Horizons, March 1991, p. 85-89. 6. CHOI, F.D.S. - MULLER, G.G.: International Accounting. Second Edition, Prentice Hall, 1992. 7. International Accounting Standards Committee, Objectives and Procedures. London, UK, IASC, 1982.

8. KOVANICOVÁ, D.: Finanční účetnictví v kontextu současného vývoje. Polygon, Praha, 1997. 9. KOVANICOVÁ, D.: Poklady skryté v účetnictví. Díl I. Polygon, Praha, 1995. 10. KŘÍŢ, P.: České účetní předpisy a mezinárodní účetní standardy. Účetní profesionál 1995. s. 47-60. 11. Mezinárodní účetní standardy. AmiCom s.r.o., 1994. 12. MUELLER, G.G.: 1992 and Harmonisation Efforts in the EC. Handbook of International Accounting, F.D.S. Choi (New York: John Whiley, 1992), Chap 12. 13. Seventh Council Directive of 13 June 1983. . Official Journal of the European Communities, 18.7.83, 83/349/EEC. 14. TURNER, J.N.: International Harmonisation: A Professional Goal. Journal of Accountancy, January 1983, p. 58-59. 15. WHINNEY, E: Fourth Directive - European Company Law (New York, E&W international Series, 1980, p. 4-6. 16. Zákon o účetnictví č. 563/1991 sb., ve znění pozdějších předpisů 17. BOHUŠOVÁ, H.: Harmonizace účetnictví a aplikace IAS/IFRS. ASPI,a.s., Praha, 2008 18. http://www.mfcr.cz 19. www.iasb.org 20. http://www.iasb.org/IFRS+for+SMEs/IFRS+for+SMEs.htm

V Praze 29. 9. 2009 Podpis vedoucího diplomové práce:

Podpis autora:

Obsah SEZNAM GRAFŮ, SCHÉMAT A TABULEK .................................................................................3 SEZNAM ZKRATEK ..................................................................................................................5 ÚVOD .....................................................................................................................................7 KAPITOLA I. DŮVODY VZNIKU NÁVRHU V EU ........................................................................9 I.1 PŘEDSTAVENÍ NÁVRHU .................................................................................................................................. 9 I.1.1 Definice mikropodniků ...................................................................................................................... 9 I.2 POLITICKÉ POZADÍ VZNIKU NÁVRHU V EU .......................................................................................................... 11 I.2.1 Lisabonská strategie....................................................................................................................... 11 I.2.2 Strategie zlepšování právní úpravy v EU .......................................................................................... 12 I.2.3 Evropský plán hospodářské obnovy................................................................................................. 15 I.3 ADMINISTRATIVNÍ ZÁTĚŽ V EU ....................................................................................................................... 15 I.3.1 Definice administrativních nákladů a administrativní zátěže ........................................................... 15 I.3.2 Administrativní zátěž a podniky v EU ............................................................................................. 17 I.3.3 Zdroj nejvyšší administrativní zátěže evropských podniků ................................................................ 18 I.4 DEFINICE PROBLÉMU PRO MIKROPODNIKY V EU ................................................................................................. 22 1.4.1 Disproporcionalita administrativních nákladů jako ekonomická zátěž ............................................ 23 I.4.2 Existence nesouladu mezi požadavky Čtvrté směrnice a potřebami mikropodniků a uživatelů jejich účetních závěrek .................................................................................................................................... 26 I.5 EMPIRICKÉ VÝSLEDKY PODPORUJÍCÍ DŮVODY VZNIKU NÁVRHU ................................................................................ 38 I.5.1 Rozsah problému administrativní zátěže, plynoucí z požadavků Čtvrté směrnice pro mikropodniky v EU ......................................................................................................................................................... 38 I.5.2 Převažující podpora Návrhu stakeholdery mikropodniků ................................................................. 40

KAPITOLA II. DEFINICE PROBLÉMU PRO MIKROPODNIKY V ČR............................................44 II.1 MOŽNÁ LEGISLATIVNÍ ZMĚNA SOUVISEJÍCÍ S PŘIJETÍM VÝJIMKY PLYNOUCÍ Z NÁVRHU V ČR ............................................ 45 II.2 ADMINISTRATIVNÍ ZÁTĚŽ PODNIKŮ V ČR OBECNĚ A VLÁDNÍ POLITIKA JEJÍHO SNIŽOVÁNÍ ............................................... 49 II.2.1 Analýza administrativní zátěže podnikatelů z roku 2005 a její úskalí ............................................... 50 II.2.2 Plán snižování administrativní zátěže podnikatelů do roku 2010..................................................... 52 II.3 APLIKOVATELNOST DŮVODŮ PRO VZNIK NÁVRHU NA PŘÍPAD ČESKÉ REPUBLIKY .......................................................... 53 II.4 MOŽNÉ PŘEKÁŽKY PŘIJETÍ NÁVRHU V ČR ......................................................................................................... 54 II.4.1 Přístup k externím zdrojům financování ......................................................................................... 54 II.4.2 Provázanost účetního a daňového systému v ČR - stát jako hlavní uživatel účetních závěrek ........... 59 II.4.3 Vazba účetnictví a Obchodního zákoníku ....................................................................................... 64 II.5 SPECIFICKÉ DŮVODY PRO PŘIJETÍ VÝJIMKY PLYNOUCÍ Z NÁVRHU V ČR ...................................................................... 65

1

II.5.1 Kultura zveřejňování účetních informací........................................................................................ 65 II.5.2 Existence přebytečné administrativní zátěže českých mikropodniků, plynoucí z povinnosti vést účetnictví a tvořit účetní závěrku ............................................................................................................ 66

KAPITOLA III. ADMINISTRATIVNÍ ZÁTĚŽ ČESKÝCH MIKROPODNIKŮ A POTENCIÁL JEJÍHO SNÍŽENÍ ................................................................................................................................68 III.1 ZJEDNODUŠENÝ MODEL STANDARDNÍCH VÝDAJŮ ............................................................................................... 70 III.1.1 Základní rovnice SCM a jejich využití v této práci ........................................................................... 71 III.2 FÁZE 1: ÚVODNÍ INTERVIEW A PRŮZKUM TRHU ÚČETNÍCH SLUŽEB ......................................................................... 73 III.2.1 Interview s externími účetními podnikatelů a mikropodniků .......................................................... 73 III.2.2 Průzkum cen účetních služeb ........................................................................................................ 80 III.3 FÁZE 2: DOTAZNÍKOVÉ ŠETŘENÍ .................................................................................................................... 86 III.3.1 Krok 1: Vytvoření koncepce pro sběr dat ....................................................................................... 87 III.3.2 Krok 2: Vyhodnocení získaných údajů ............................................................................................ 89 III.4 FÁZE 3: PŘÍPADOVÁ STUDIE ...................................................................................................................... 108 III.4.1 Představení firmy ....................................................................................................................... 109 III.4.2 Administrativní náklady firmy ..................................................................................................... 113 III.4.3 Přebytečná administrativní zátěž firmy ....................................................................................... 117

ZÁVĚR ................................................................................................................................122 PŘÍLOHY .............................................................................................................................130 PŘÍLOHA 1: PRIORITNÍ OBLASTI PRO MĚŘENÍ ADMINISTRATIVNÍ ZÁTĚŽE PLYNOUCÍ Z INFORMAČNÍCH POVINNOSTÍ V EU ........... 130 PŘÍLOHA 2: ZJEDNODUŠUJÍCÍ VÝJIMKY DOSTUPNÉ VE ČTVRTÉ SMĚRNICI PRO SME ......................................................... 131 PŘÍLOHA 3: REAKCE STAKEHOLDERŮ NA MOŽNOST VYJMUTÍ MIKROPODNIKŮ Z PŮSOBNOSTI 4. SMĚRNICE ........................... 132 PŘÍLOHA 4: ÚČETNÍ UZÁVĚRKA: PŘÍPRAVNÉ PRÁCE A DOÚČTOVÁNÍ OPERACÍ K POSLEDNÍMU DNI ÚČETNÍHO OBDOBÍ............... 132 PŘÍLOHA 5: VÝVOJ VÝDAJOVÝCH PAUŠÁLŮ V LETECH 2008-2010 PRO OSVČ .............................................................. 133 PŘÍLOHA 6: DOTAZNÍK ................................................................................................................................... 134 PŘÍLOHA 7: VYJÁDŘENÍ RESPONDENTŮ DOTAZNÍKU V RÁMCI OTÁZKY 1C..................................................................... 138

POUŽITÁ LITERATURA ........................................................................................................141

2

Seznam grafů, schémat a tabulek GRAF 1: REGULAČNÍ ZÁTĚŽ DLE VELIKOSTI PODNIKU ....................................................................................... 24 GRAF 2: PODPORA ZAVEDENÍ VÝJIMKY PRO MIKROPODNIKY ........................................................................... 41 GRAF 3: ČETNOST ODPOVĚDÍ NA OTÁZKU 1 .................................................................................................... 90 GRAF 4: ZPRACOVÁNÍ ODPOVĚDI 1A ............................................................................................................... 90 GRAF 5: ZPRACOVÁNÍ ODPOVĚDI 1B ............................................................................................................... 92 GRAF 6: ZPRACOVÁNÍ ODPOVĚDI 2A ............................................................................................................... 94 GRAF 7: ZPRACOVÁNÍ ODPOVĚDI 2B ............................................................................................................... 95 GRAF 8: ZPRACOVÁNÍ ODPOVĚDI 3A ............................................................................................................... 97 GRAF 9: POTENCIÁL ÚSPORY EXTERNÍCH ADMINISTRATIVNÍCH NÁKLADŮ VOLBOU DAŇOVÉ EVIDENCE (V % RELATIVNĚ KE STAVU VEDENÍ ÚČETNICTVÍ). ........................................................................................... 98 GRAF 10: ZPRACOVÁNÍ ODPOVĚDI 3B ............................................................................................................. 98 GRAF 11: POTENCIÁL ÚSPORY EXTERNÍCH ADMINISTRATIVNÍCH NÁKLADŮ VOLBOU EVIDENCE PŘÍJMŮ S PAUŠÁLNÍMI VÝDAJI (V % RELATIVNĚ KE STAVU VEDENÍ ÚČETNICTVÍ) .................................................. 99 GRAF 12: CELKOVÝ POTENCIÁL RELATIVNÍ ÚSPORY VZORKU MIKROPODNIKŮ ............................................... 101 GRAF 13: VLASTNOSTI VZORKU DLE PRÁVNÍ FORMY...................................................................................... 104 GRAF 14: VLASTNOSTI VZORKU DLE PŘEDMĚTU ČINNOSTI ............................................................................ 103 GRAF 15: HISTOGRAM VZORKU MIKROPODNIKŮ DLE POČTU ÚČETNÍCH DOKLADŮ ....................................... 104 GRAF 16: HISTOGRAM VZORKU MIKROPODNIKŮ DLE PRŮMĚRNÉHO POČTU ZAMĚSTNANCŮ ........................ 105 GRAF 17: HISTOGRAM VZORKU MIKROPODNIKŮ DLE ČISTÉHO OBRATU ........................................................ 106 GRAF 18: HISTOGRAM VZORKU MIKROPODNIKŮ DLE BILANČNÍ SUMY .......................................................... 107 SCHÉMA 1: ČASOVÝ PŘEHLED AKČNÍHO PROGRAMU ...................................................................................... 14 SCHÉMA 2: CELKOVÉ ADMINISTRATIVNÍ NÁKLADY .......................................................................................... 16 SCHÉMA 3: UŽIVATELÉ ÚČETNÍCH ZÁVĚREK MIKROPODNIKŮ .......................................................................... 28 SCHÉMA 4: FINANCOVÁNÍ MIKROPODNIKŮ – POSLOUPNOST ZVAŽOVÁNÍ MOŽNOSTÍ ..................................... 57 SCHÉMA 5: PROVÁZANOST ÚČETNICTVÍ A DAŇOVÉHO SYSTÉMU PŘI STANOVENÍ POVINNOSTI K DANI Z PŘÍJMŮ................................................................................................................ 61 SCHÉMA 6: ZVOLENÝ POSTUP ANALÝZY .......................................................................................................... 69 SCHÉMA 7: DOTAZNÍKOVÉ ŠETŘENÍ................................................................................................................. 87 TABULKA 1: DEFINICE MIKROPODNIKŮ A MALÝCH A STŘEDNÍCH PODNIKŮ ..................................................... 10 TABULKA 2: ZDROJ NEJVYŠŠÍ ADMINISTRATIVNÍ ZÁTĚŽE V EU .......................................................................... 19 TABULKA 3: ADMINISTRATIVNÍ NÁKLADY, PLYNOUCÍ Z ADMINISTRATIVNĚ NEJNÁROČNĚJŠÍCH INFORMAČNÍCH POVINNOSTÍ 4. SMĚRNICE ..................................................................................................................... 21 TABULKA 4: POČET VŠECH SPOLEČNOSTÍ V EU A POČET SPOLEČNOSTÍ SPADAJÍCÍCH DO PŮSOBNOSTI ČTVRTÉ SMĚRNICE ............................................................................................................................................. 39

3

TABULKA 5: ODHADOVANÝ POČET MIKROPODNIKŮ V EU................................................................................ 39 TABULKA 6: DEFINICE MIKROPODNIKU V KČ.................................................................................................... 48 TABULKA 7: CELKOVÝ ČAS, VYNALOŽENÝ FIRMOU PANÍ KATEŘINY NA VEDENÍ ÚČETNICTVÍ ........................... 114 TABULKA 8: NÁKLADY FIRMY NA PRÁCI JEDNATELE ....................................................................................... 115 TABULKA 9: ZMĚNA INTERNÍCH NÁKLADŮ FIRMY .......................................................................................... 119

4

Seznam zkratek a.s.

akciová společnost

Akční program

Akční program na sníţení administrativní zátěţe způsobené stávajícími právními předpisy v EU

CSES

Centrum pro strategii & hodnotící sluţby LLP

ČR

Česká republika

Čtvrtá směrnice

Směrnice Rady 78/660/EHS o ročních závěrkách některých forem společností

daňové přiznání

přiznání k dani z příjmů

DPH

daň z přidané hodnoty

EU

Evropská unie

EUR

Euro

GBP

Britská libra

HDP

hrubý domácí produkt

Charta

Evropská charta pro malé podniky

k.s.

komanditní společnost

Kč

Česká koruna

Komise

Evropská komise

Návrh

Návrh Směrnice Evropského parlamentu a Rady, kterou se mění Směrnice Rady 78/660/EHS o ročních účetních závěrkách některých forem společností , pokud jde o mikropodniky

Obchodní zákoník

Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník

OSVČ

osoby samostatně výdělečně činné

Pilotní projekt

Pilotní projekt týkající se administrativní zátěţe

Rada

Rada Evropské unie

s.r.o.

společnost s ručením omezeným

SCM

Standardní nákladový model, Model standardních výdajů

SME

malé a střední podniky

v.o.s.

veřejná obchodní společnost

5

účetních

Vyhláška

Vyhláška Ministerstva financí ČR č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví

Zákon o daních z příjmů

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů

Zákon o účetnictví

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

6

Úvod Malé a střední podniky a zejména mikropodniky mají v trţní ekonomice Evropské unie nezastupitelný význam a lze je označit za páteř evropské ekonomiky, neboť tvoří klíčový zdroj pracovních příleţitostí a inovací v podnikatelské sféře. Bohuţel jsou to také podniky nejcitlivější na změny probíhající v podnikatelském prostředí a podniky, které nejvíce pociťují zatíţení nadměrnou administrativou danou plněním nejrůznějších povinností, plynoucích z regulačních opatření ať uţ na úrovni Evropské unie či na národní úrovni. Evropská unie si je zejména v posledních deseti letech uvedených skutečností čím dál více vědoma a lze pozorovat snahy intenzivněji zacílit společnou evropskou politiku na podporu podnikání, zlepšení růstového potenciálu a konkurenceschopnosti a to hlavně malých podniků a mikropodniků. Tyto snahy se mají zaměřit na zlepšování finančního a legislativního prostředí, ve kterém tyto podniky působí, coţ zahrnuje i revizi stávající legislativy a její případné úpravy tak, aby byla vstřícnější k těmto podnikům. Jako jedna z prioritních oblastí evropské politiky zacílené na podporu malých podniků a mikropodniků byla identifikována oblast sniţování administrativní zátěţe těchto podniků. V souladu s uvedenými snahami představila Evropská komise v únoru 2009 Návrh Směrnice Evropského parlamentu a Rady, kterou se mění Směrnice Rady 78/660/EHS o ročních účetních závěrkách některých forem společností (tzv. Čtvrtá směrnice o právu obchodních společností; dále jen Čtvrtá směrnice), pokud jde o mikropodniky (dále jen Návrh). Evropská unie si od tohoto Návrhu slibuje sníţení administrativní zátěţe mikropodniků, spadajících do působnosti Čtvrté směrnice tím, ţe by tyto mikropodniky byly vyjmuty z působnosti této směrnice, a tudíţ zbaveny povinnosti vypracovávat účetní závěrky. Jeho případné přijetí by tak znamenalo deregulaci v oblasti účetnictví na úrovni Evropské unie pro tyto mikropodniky. Vzhledem k tomu, ţe do působnosti Čtvrté směrnice spadá zhruba 5,4 mil. mikropodniků a jen v České republice jich působí okolo 200 000, rozhodla jsem se zaměřit v této práci na bliţší analýzu tohoto Návrhu a zejména na analýzu potenciálního dopadu přijetí tohoto Návrhu na administrativní náklady mikropodniků v České republice.

7

Cílem mojí práce tak bude ukázat, zda vznik Návrhu má v Evropské unii své opodstatnění, a dále, zda obecné důvody vzniku Návrhu v Evropské unii jsou totoţné s důvody pro případnou implementaci Návrhu do české legislativy či například zda neexistují specifické důvody pro či proti přijetí v případě České republiky. Největší důraz bude kladen na analýzu hlavního důvodu vzniku Návrhu, kterým je moţné sníţení administrativní zátěţe mikropodniků, a to pro případ České republiky. Potenciál sníţení administrativní zátěţe českých mikropodniků budu zkoumat pro případ přijetí Návrhu v Evropské unii a současně provedených legislativních změn, které by tento Návrh implementovaly určitým, mnou zvoleným způsobem, do české legislativy. Hlavním cílem uvedené analýzy pak bude najít odpověď na otázku, zda by skutečně mohly českým mikropodnikům přijetím uvaţovaných legislativních změn poklesnout administrativní náklady, a dále vyvození doporučujících závěrů pro nebo proti přijetí Návrhu v souvislosti s jeho navrţenou podobou, vztaţeno k zjištěním vyvozeným v případě českých mikropodniků. První kapitola tak bude zaměřena nejprve na představení samotného Návrhu a definování klíčových pojmů s ním souvisejících, jako jsou pojmy: „mikropodnik“, „administrativní náklady“ či „administrativní zátěţ“, a dále na identifikaci a bliţší zkoumání důvodů vzniku Návrhu v Evropské unii, a to na základě rešerše dostupných zdrojů a dosud provedených studií. Druhá kapitola se pak zaměří na komparaci obecných důvodů vzniku Návrhu s důvody pro přijetí v konkrétním případě České republiky. Na základě rešerše dostupných zdrojů tak identifikuji hlavní překáţky přijetí a naopak hlavní argumenty podporující přijetí Návrhu, respektive jeho specifické implementace do české legislativy. Třetí kapitola pak bude věnována analýze hlavního cíle Návrhu, kterým je Evropskou unií očekávaná úspora administrativních nákladů mikropodniků, a to pro případ mikropodniků v České republice. Metodou k dosaţení hlavních cílů této práce bude v rámci třetí kapitoly provedené dotazníkové šetření a případová studie.

8

Kapitola I. Důvody vzniku Návrhu v EU I.1 Představení Návrhu Deregulace účetnictví mikropodniků v Evropské unii stojí na přijetí Návrhu Směrnice Evropského parlamentu pozměňujícího Směrnici Rady 78/660/EEC o ročních účetních závěrkách některých forem společností, týkající se mikropodniků, Radou Evropské unie. Jeho schválení ve svém legislativním usnesení z 10. 3. 2010 podpořil Evropský parlament. Návrh byl představen Evropskou komisí (dále v textu často jen Komise) dne 26. 2. 2009. Komise touto legislativní změnou navrhuje moţnost vyjmout mikropodniky z působnosti Čtvrté směrnice. Vyuţitím této moţnosti členskými státy (a samozřejmě příslušným provedením do národních právních předpisů) by tak mohly být mikropodniky zbaveny povinnosti vypracovávat roční účetní závěrky. 1 Cílem Návrhu má být zjednodušení podnikatelského prostředí v EU, a zejména poţadavků na účetní výkaznictví pro mikropodniky, které by mělo vést ke zvýšení konkurenceschopnosti těchto subjektů a lepšímu vyuţití jejich růstového potenciálu. Změna, kterou Návrh přináší, by měla mikropodnikům především sníţit administrativní zátěţ. Podle Komise má navíc tento návrh přispívat k přizpůsobení poţadavků na účetní výkaznictví pro mikropodniky reálným potřebám jejich uţivatelů a zhotovitelů a současně zajišťovat přiměřenou ochranu a informování zúčastněných stran tím, ţe by mikropodnikům i nadále zůstala zachována povinnost vést záznamy o obchodních transakcích a finanční situaci. 2

I.1.1 Definice mikropodniků Definice mikropodniků, jejíţ zavedení do znění Čtvrté směrnice je předmětem Návrhu a podle níţ by podniky, splňující kritéria stanovená touto definicí, mohly být vyjmuty z působnosti této směrnice, byla představena ve Sdělení Komise o zjednodušeném

1

Technicky návrh jen přidává do původní směrnice článek 1a, který moţnost tohoto vynětí členským státům nabízí. 2

Více viz Komise evropských společenství. Důvodová zpráva, Návrh Směrnice Evropského Parlamentu a Rady, kterou se mění směrnice Rady 78/660/EHS o ročních účetních závěrkách některých forem společností, pokud jde o mikrosubjekty: KOM (2009) 83. Brusel, 2009.

9

podnikatelském prostředí pro společnosti v oblasti práva obchodních společností, účetnictví a auditu z 10. 7. 2007.3 Kritéria stanovená v tomto dokumentu pro mikropodniky ukazuje Tabulka 1, která současně ukazuje i nové rozdělení širší kategorie malých a středních podniků na mikro, malé a střední podniky, způsobené zavedením definice mikropodniků. Tabulka 1: Definice mikropodniků a malých a středních podniků 4

Průměrný počet zaměstnanců během finančního roku

Velikost podniku

Čistý obrat v EUR

nebo

Bilanční suma v EUR

Mikro

< 10

≤ 1 mil.

≤ 500 tis.

Malý

< 50

≤ 8,8 mil.

≤ 4,4 mil.

Střední

< 250

≤ 35 mil.

≤ 17,5 mil.

Zdroj: Vlastní zpracování údajů z dokumentu: Komise evropských společenství. Sdělení komise

o zjednodušeném podnikatelském prostředí pro společnosti v oblasti práva obchodních společností, účetnictví a auditu: KOM (2007) 394. Brusel, 2007. Pro upřesnění, za mikropodnik je povaţován takový podnik, který splňuje alespoň dvě ze tří uvedených kritérií, přičemţ dodrţení kritéria počtu zaměstnanců je vţdy povinné. Status mikropodniku ztrácí podnik, pokud tato dvě kritéria překročí ve dvou po sobě jdoucích letech (respektive účetních obdobích). Pokud se podnik opět dostane do pozice, ţe opět splňuje kritéria a zůstane v této pozici po dva po sobě jsoucí roky (respektive účetní období), získá opět status mikropodniku. Je nasnadě zde poznamenat, ţe prahové hodnoty jsou stále předmětem diskusí 5 a je tedy moţné, ţe právě jejich poţadovaná úprava zabrání přijetí Návrhu v současně navrhované podobě. Nejvíce diskusí se vede ohledně kritéria bilanční sumy, a proto zde budu brát v úvahu především první dvě kritéria.

3

Komise evropských společenství. Sdělení komise o zjednodušeném podnikatelském prostředí pro společnosti v oblasti práva obchodních společností, účetnictví a auditu: KOM (2007) 394. Brusel, 2007. 4

Uvedené prahové hodnoty pro malé a středních podniky byly zavedeny jiţ Čtvrtou směrnicí, článkem 11 a článkem 27. 5

Více viz studie CSES. Evaluation of Thresholds for Micro-Entities, DG Internal market and Services. 2008.

10

Důvody, které vedly k vzniku tohoto Návrhu v EU, se budu zabývat v rámci celé této kapitoly.

I.2 Politické pozadí vzniku návrhu v EU I.2.1 Lisabonská strategie Na jaře roku 2000 přijala Evropská rada nový strategický cíl pro EU, tzv. „lisabonskou strategii,“ nazvanou podle místa přijetí. Jednalo se o komplexní strategii, schválenou všemi tehdejšími patnácti členskými zeměmi, rozvrţenou na následující desetiletí (2000-2010), podle níţ se Evropská unie měla stát „nejkonkurenceschopnější a nejdynamičtější znalostní ekonomikou, schopnou udržitelného hospodářského růstu s více a lepšími pracovními místy a s větší sociální soudržností.“6 V rámci tohoto cíle stanovila Evropská rada celkem osm hlavních směrů, kterými se měla ubírat následná transformace evropské ekonomiky, z nichţ třetím směrem vyjádřila poţadavek na „Odstranění překážek pro podnikání, zejména pro malé a střední podniky“ 7… neboť „dynamika, konkurenceschopnost podniků a vytváření nových pracovních míst závisí na prostředí, v němž podniky fungují, investují a inovují. To se týká“…. „zejména malých a středních podniků, které v zemích Unie minimálně z poloviny přispívají ke vzniku nových pracovních příležitostí. Lisabonská strategie se proto orientuje na to, aby v Evropě bylo vytvořeno příznivé prostředí pro zakládání a rozvoj inovativních podniků, zejména malých a středních.“8 Podle Evropské rady totiţ v tomto ohledu Evropa zatím zaostávala. Jako jednu z překáţek rozvoje malých a středních podniků Evropská rada jiţ tehdy označila administrativní překáţky, které podnikům způsobují zbytečně vysoké náklady, bránící rozvoji inovativního podnikání. Krátce po zasedání Evropské rady v Lisabonu, schválily členské státy na zasedání ve Feiře v červnu 2000 dokument Evropská charta pro malé podniky 9 (dále jen Charta). Tento

6

ec.europa.eu [online]. 12/12/2009 [cit. 2010-08-25]. Lisabonská strategie. Dostupné z WWW: . 7



Evropská Komise. Evropská charta pro malé podniky. In Závěry předsednictva Evropské rady konaném v Santa Maria de Feira. Lucemburk, 2000, ISBN 92-894-7608-7.

11

dokument zdůrazňuje, ţe malé podniky jsou páteří evropské ekonomiky, neboť „tvoří 99 % podniků a jsou hlavním zdrojem pracovních míst, inovací a tvorby bohatství.“10 Jejím schválením se členské státy EU spolu s Komisí shodly na významu malých podniků a zavázaly se podnikat kroky ke zlepšení jejich podnikatelského prostředí a ve všech programových opatřeních "myslet především v malých dimenzích."11 Podle Charty lze situaci malých podniků v EU zlepšit opatřeními pro stimulaci podnikání, mezi které patří především vytvoření právního, daňového a administrativního rámce podporujícího podnikatelskou činnost. Malým podnikům by tak měly být, dle Charty, „uděleny výjimky z určitých zákonných povinností. V této souvislosti by Komise mohla zjednodušit legislativu týkající se konkurence tak, aby se snížily náklady malých podniků spojené s dodržením požadavků na shodu.“12

I.2.2 Strategie zlepšování právní úpravy v EU V roce 2005 představila Komise „strategii zlepšování právní úpravy“ („better regulation strategy“), zaloţenou na třech hlavních oblastech činnosti: „podpora tvorby a uplatňování lepších právních nástrojů na úrovni EU, zejména zjednodušování, snižování administrativní zátěže a posuzování dopadů; užší spolupráce s členskými státy s cílem zajistit, aby zásady zlepšení právní úpravy uplatňovaly soustavně v celé EU všechny regulační orgány; posílení konstruktivního dialogu mezi regulačními orgány a všemi zúčastněnými stranami na úrovni EU i na vnitrostátní úrovni.“13 Představením této strategie Komise ukázala, ţe si je vědoma potřeby zjednodušení a zlepšení transparentnosti celého legislativního procesu v EU. Rovněţ přiznala, ţe některé právní předpisy na úrovni Společenství jsou zdrojem zbytečně vysoké administrativní zátěţe,

10

Evropská Komise: Evropská charta pro malé podniky. In Závěry předsednictva Evropské rady konaném v Santa Maria de Feira. Lucemburk, 2000, ISBN 92-894-7608-7, s. 4. 11

Evropská Komise: Evropská charta pro malé podniky. In Závěry předsednictva Evropské rady konaném v Santa Maria de Feira. Lucemburk, 2000, ISBN 92-894-7608-7, s. 4. 12

Evropská Komise: Evropská charta pro malé podniky. In Závěry předsednictva Evropské rady konaném v Santa Maria de Feira. 2000, ISBN 92-894-7608-7, s. 11. 13

ec.europa.eu [online]. 2010 [cit. 2010-08-29]. Zlepšení právní úpravy. Dostupné z WWW: .

12

kterou je potřeba sníţit. Do obsahu programu zlepšování právní úpravy proto byla zahrnuta opatření jako: „zavedení systému pro posuzování dopadu a zlepšování přípravy většiny návrhů Komise;14 zavedení programu zjednodušení stávajících právních předpisů; hledání alternativ k předpisům a právním úpravám (např. samoregulace nebo společná regulace zákonodárcem a zúčastněnými stranami).“15 V souladu se strategií zlepšování právní úpravy navrhla v listopadu 2006 Komise zahájení Akčního programu na sníţení administrativní zátěţe způsobené stávajícími právními předpisy v EU (dále jen Akční program). Program byl vyhlášen 24. 1. 2007 a vzal si za cíl „snížení veškeré administrativní zátěže v EU o 25 % do roku 2012.“16 Časový přehled Akčního programu ukazuje Schéma 1. Tento Akční program obsahuje konkrétní návrhy Komise, jak zjišťovat a měřit administrativní náklady, plynoucí z plnění informačních povinností, plynoucích z právních předpisů EU. Současně by program měl rozhodovat, které z těchto nákladů představují zbytečnou zátěţ, jíţ je třeba sníţit, či úplně odstranit. Program rovněţ zdůrazňuje, ţe aby bylo moţno dosáhnout ambiciózního cíle sníţení administrativní zátěţe o 25 %, musí členské státy EU a evropské orgány při mapování, měření a sniţování zbytečné zátěţe podniků úzce spolupracovat. Komise předpokládá, ţe dosaţení tohoto cíle by navíc mohlo „vést k nárůstu úrovně HDP v EU přibližně o 1,4 %, tedy asi 150 miliard EUR ve střednědobém horizontu.“17 Jednotlivé prvky tohoto Akčního programu - jako je stanovení prioritních oblastí pro měření a sniţování zbytečné administrativní zátěţe, vztahující se k právním předpisům EU, a

14

Zahrnuje například provádění rozsáhlých dopadových studií Komise před navrţením legislativních změn na úrovni EU. 15

Evropská komise. Dokonalejší a lepší právní úprava: Jednoduché vysvětlení. In Strategie dokonalejší a lepší právní úpravy. 2006, ISBN 92-79-02473-6, s. 6-7. 16

Komise evropských společenství. Sdělení Komise Radě, Evropskému parlamentu, Evropskému hospodářskému a sociálnímu výboru a výboru regionů, Akční program pro snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2007) 23. Brusel, 2007, s. 2. 17

Komise evropských společenství. Sdělení Komise Radě, Evropskému parlamentu, Evropskému hospodářskému a sociálnímu výboru a výboru regionů, Akční program pro snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2007) 23. Brusel, 2007, s. 4.

13

určení metodiky měření administrativních nákladů a zásady pro sniţování zátěţe - jsou klíčové pro účely této práce, a proto se jimi budu zabývat podrobněji dále (stanovením prioritních oblastí se bude zabývat sub-sub-kapitola I.3.3 této kapitoly a na metodiku měření administrativních nákladů se podívám blíţe v Kapitole III). Schéma 1: Časový přehled Akčního programu

Leden 2007 Zveřejnění Akčního programu Komisí

Léto 2007 Spuštění Akčního programu (mapování informačních povinností v rámci 42 právních předpisů EU ve 13 prioritních oblastech )

Leden 2009 Probíhá základní měření administrativní zátěže; na základě prvních výsledků Komise rozhoduje o rozšíření Akčního programu o dalších 30 legislativních aktů EU

Léto 2009 Dokončení základního měření administrativní ch nákladů a administrativní zátěže

2010-2011

Jaro 2008 Dokončení mapování informačních povinností, plynoucích z evropských právních předpisů

Říjen 2009 Komise zveřejňuje plány na snižování administrativní zátěže pro jednotlivé oblasti

2012

Provádění plánů na snižování administrativní zátěžě a možnosti jejich rozšířování

Ukončení Akčního programu: potenciál snížení administrativní zátěže díky přijatými opatřeními: -25 %

Zdroj: Vlastní překlad a zpracování údajů z ec.europa.eu [online]. 2010 [cit. 2010-08-29]. Zlepšení právní úpravy. Dostupné z WWW:

14

I.2.3 Evropský plán hospodářské obnovy Patrně posledním impulzem pro vznik Návrhu bylo vydání Sdělení Komise Radě, nazvané Evropský plán hospodářské obnovy, ze dne 26. 11. 2008. To vzniklo v souladu s Lisabonskou strategií jako reakce na nepříznivé důsledky finanční krize s cílem obnovit důvěru spotřebitelů a podnikatelů. Tento plán zdůrazňuje nutnost urychleně přijmout opatření na podporu podnikání a zaměstnanosti: „Pro podporu malých a středních podniků musí EU a členské státy učinit rychlá opatření, aby se zásadně snížila administrativní zátěž pro tyto podniky a mikropodniky.“18 Jedním z těchto rychlých opatření by podle plánu mělo být zrušení poţadavku pro mikropodniky vytvářet a předkládat účetní závěrky.

I.3 Administrativní zátěž v EU Z předchozí sub-kapitoly I.2 je patrné, ţe politika EU vůči malým a středním podnikům se v posledních deseti letech zaměřuje na podporu jejich růstu a rozvoje. Orgány EU jsou si vědomy překáţek v podobě zbytečné administrativní zátěţe, plynoucí z předpisů EU, která růstový potenciál těchto podniků sniţuje, a nutnosti tyto překáţky odbourávat. K lepšímu pochopení problematiky administrativní zátěţe mikropodniků, je potřeba nejprve vymezit základní pojmy jako administrativní náklady a administrativní zátěţ, podívat se na obecný vztah podnik - administrativní zátěţ a určit hlavní zdroj administrativní zátěţe podniků v EU.

I.3.1 Definice administrativních nákladů a administrativní zátěže Jiţ zmíněný Akční program pro sniţování administrativní zátěţe v Evropské unii uvádí následující definice administrativních nákladů a administrativní zátěţe, ze kterých budu v této práci vycházet: „Administrativními náklady se rozumějí náklady, které vznikají podnikům, neziskovému sektoru, veřejným orgánům a občanům při plnění zákonné povinnosti poskytovat informace o jejich činnosti nebo produkci veřejným orgánům nebo soukromým osobám. Informace je nutno chápat v širokém smyslu slova, tj. včetně nákladů na označování,

18

Komise evropských společenství. Sdělení Komise Evropské radě, Plán evropské hospodářské obnovy: KOM (2008) 800. Brusel, 2008, s. 12.

15

podávání zpráv, monitorování a posuzování nutných pro poskytnutí informací a registraci“… „Je důležité rozlišovat mezi informacemi, které by podniky shromažďovaly i v případě, že by dotyčné právní předpisy neexistovaly, a informacemi, které by bez právních předpisů shromažďovány nebyly. Náklady vyplývající z takovéto činnosti nazýváme administrativní zátěží. Někdy je administrativní zátěž nutná, pokud je třeba efektivně vyhovět základním cílům právních předpisů a předepsané úrovni ochrany definované ve smlouvách; např. tam, kde jsou informace potřebné kvůli transparentnosti trhů. Ale existuje také mnoho případů, kdy je možno zátěž zefektivnit a omezit, aniž by byly dotčeny základní cíle jako takové - tato administrativní zátěž je zcela jasně zbytečná.“19 Schéma 2: Celkové administrativní náklady

Celkové administrativní náklady

Administrativní náklady plynoucí z obchodní činnosti podniku.

Administrativní náklady plynoucí z národní či mezinárodní regulace

Administrativni úkony, které by podniky prováděly, i kdyby byla příslušná regulace odstraněna (=administrativní náklady dle výše uvedené definice)

Administrativní úkony, které podniky provádějí, pouze aby splnily závazné požadavky regulace (=administrativní zátěž dle výše uvedené definice)

Zdroj: Vlastní zpracování definic uvedených v Akčním programu, doplněné o vlastní úvahy

19

Komise evropských společenství. Sdělení Komise Radě, Evropskému parlamentu, Evropskému hospodářskému a sociálnímu výboru a výboru regionů, Akční program pro snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2007) 23. Brusel, 2007, s. 4-5.

16

Schéma 2 ukazuje podrobnější strukturu rozdělení celkových administrativních nákladů, kterým podniky v rámci své činnosti čelí. Takto stanovené definice administrativních nákladů a administrativní zátěţe naznačují, ţe v souladu se „strategií zlepšování právní úpravy“ by se orgány EU měly zaměřovat na měření administrativních nákladů a zjišťování a sniţování zbytečné administrativní zátěţe, plynoucí z právních předpisů EU. Aby bylo dosaţeno cíle Akčního programu sníţení veškeré administrativní zátěţe o 25 % v EU, měly by orgány EU úzce spolupracovat s členskými státy, neboť zdrojem administrativní zátěţe jsou nejen právní předpisy na úrovni EU (nařízení a směrnice ES), ale také prováděcí opatření, týkající se těchto předpisů, do vnitrostátního práva jednotlivých členských států. K uvedenému sniţování administrativní zátěţe by mělo docházet tak, aby současně nedošlo k porušení základního cíle těchto právních předpisů. 20

I.3.2 Administrativní zátěž a podniky v EU Právní předpisy EU mají efektivně napravovat trţní selhání a zajišťovat rovné podmínky na úrovni Evropské unie. V případě vnitřního trhu EU tak mají zefektivnit jeho fungování a přitom zajišťovat odpovídající úroveň zabezpečení jednotlivým aktérům trhu. Toho lze často dosáhnout pouze zavedením informačních povinností, které z těchto právních předpisů plynou, neboť poskytování informací a podávání zpráv jsou klíčové aspekty vzájemné důvěry mezi aktéry na trhu. Plnění těchto informačních povinností znamená (dle výše uvedené definice) pro evropské podniky administrativní náklady, a to jednak v podobě času stráveného nad vyplňováním formulářů, určeným k podávání informací a zpráv, jednak v podobě prostředků vynaloţených na zaplacení expertů, jako jsou například účetní či auditoři. Dle odhadů Komise celkové administrativní náklady v EU tvořily 3,5 % HDP v době vydání Akčního programu. Přitom některé z těchto informačních povinností jsou dnes jiţ zastaralé (coţ není překvapivé, vzhledem k tomu, ţe mnoho právních předpisů EU pochází z konce 70. či začátku 80. let minulého století) a neodpovídají současným potřebám trhu, jejich plnění je zbytečně časově náročné a často příliš komplikované, takţe vyţaduje určité odborné znalosti nad rámec

20

Více informací viz: Komise evropských společenství. Sdělení Komise Radě, Evropskému parlamentu, Evropskému hospodářskému a sociálnímu výboru a výboru regionů, Akční program pro snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2007) 23. Brusel, 2007.

17

hlavní činnosti podniku. Takovéto informační povinnosti způsobují podnikům zbytečně vysokou administrativní zátěţ a logika pro jejich odstranění, nebo alespoň zjednodušení, je tedy jasná: „Omezením zbytečných požadavků, např. na podávání zpráv, budou zaměstnanci společnosti moci věnovat více času na hlavní činnosti podniku, které mohou snížit výrobní náklady a umožnit realizaci dodatečných investic a inovačních činností, což může zase zvýšit produktivitu a celkovou konkurenceschopnost,“21 coţ je tvrzení, se kterým nemohu jinak neţ souhlasit.

I.3.3 Zdroj nejvyšší administrativní zátěže evropských podniků Komise v rámci Akčního programu identifikovala 13 prioritních oblastí a v nich celkem 42 právních předpisů (v lednu 2009 k nim přidala dalších 3022), které jsou „zdrojem zhruba 80 % administrativní zátěže, pramenící z práva EU.“23 Pro účely této práce je zbytečné uvádět výčet všech těchto předpisů, a proto v dalším textu budou uvedeny pouze ty, týkající se prioritní oblasti práva obchodních společností, která je relevantní pro tuto analýzu. Těchto 13 prioritních oblastí bylo vybráno na základě výsledků Pilotního projektu týkajícího se administrativní zátěţe (dále jen Pilotní projekt) z prosince 2006. 24 Všech 13 prioritních oblastí pro sniţování administrativní zátěţe je uvedeno v Příloze 1. V rámci Pilotního projektu mapovala skupina expertů provedená základní měření administrativní zátěţe ve 4 státech - Nizozemí, Dánsku, Velké Británii a České republice které k měření pouţily lehce odlišné varianty původního „standardního nákladového modelu“ (SCM),

který byl

„vytvořen nizozemským

ministerstvem financí pro kvantifikaci

administrativní zátěže způsobené konkrétním právním předpisem či souborem právních norem

21

Komise evropských společenství. Měření administrativních nákladů a snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2006) 691. Brusel, 2006, s. 2. 22

Více viz Komise evropských společenství. Sdělení Komise Evropskému parlamentu, Radě, Evropskému Hospodářskému a sociálnímu výboru a Výboru regionů, Třetí strategický přezkum zlepšování právní úpravy v Evropské unii: KOM (2009) 15. Brusel, 2009. 23

ec.europa.eu [online]. 2010 [cit. 2010-08-30]. Better regulation. Dostupné http://ec.europa.eu/enterprise/policies/better-regulation/administrative-burdens/actionprogramme/index_en.htm>, vlastní překlad. 24

WiFo, CEPS. Pilot Project on Administrative Burdens, Vienna/Brussels, 2006.

18

z

WWW:

<

v gesci daného resortu v daném časovém období.“25 Pro případ České republiky vycházel Pilotní projekt z Analýzy administrativní zátěţe podnikatelů, provedené v ČR v roce 2005. Tou se podrobněji zabývám v Kapitole II. Tento model je klíčový pro účely této práce, a proto bude detailněji představen v Kapitole III. Podle výsledků měření v jednotlivých státech identifikoval Pilotní projekt jako zdroj nejvyšší administrativní zátěţe oblast práva obchodních společností, účetnictví a auditu. V rámci této oblasti rovněţ Pilotní projekt určil právní předpis EU, z něhoţ plynoucí informační povinnosti způsobují podnikům v EU největší zátěţ. Tím je, dle výsledků základního měření v jednotlivých státech, Směrnice Rady 78/660/EEC o ročních účetních závěrkách některých forem společností, tedy Čtvrtá směrnice, jejíţ úprava je předmětem Návrhu.26 V Pilotním projektu naměřenou nejvyšší administrativní zátěţ uvádí v absolutních hodnotách Tabulka 2. Tabulka uvádí hodnoty výsledků základního měření administrativní zátěţe podniků, plynoucí z plnění informačních povinností stanovených ve Čtvrté směrnici, provedeného pouze v Nizozemí a v Dánsku. V České republice totiţ nebylo měření ohledně informačních povinností Čtvrté směrnice EU v rámci základního měření administrativní zátěţe provedeno a údaje ze Spojeného království nebyly zveřejněny. Tabulka 2: Zdroj nejvyšší administrativní zátěže v EU

Oblast nejvyšší administrativní zátěže

Právo obchodních společností, účetnictví a auditu

Směrnice EU, představující největší zátěž v dané oblasti Směrnice Rady 78/660/EEC o ročních účetních závěrkách některých forem společností

Výsledky měření v Nizozemí (v EUR)

Výsledky měření v Dánsku (v EUR)

1 497,354 800

409,195 432

Zdroj: Vlastní překlad a zpracování údajů z dokumentu WiFo, CEPS. Pilot Project on

Administrative Burdens, Vienna/Brussels, 2006, s. 119.

25

Úřad vlády ČR. Metodika určování velikost a původu administrativní zátěže podnikatelů. In Reforma ústřední státní správy. Praha, 2005, Č. j: 02957/05-KVÚ, s. 8. 26

Více viz WiFo, CEPS. Pilot Project on Administrative Burdens. Vienna/Brussels, 2006.

19

Je nasnadě zde uvést, ţe Komise v podstatě adoptovala do svého Akčního programu výsledky Pilotního projektu ohledně prioritních oblastí, přestoţe ukazovaly výsledky základního měření provedeného pouze ve čtyřech členských státech a navíc u některých právních předpisů, jako v případě Čtvrté směrnice, dokonce chyběly výsledky měření od všech čtyř zúčastněných států. Kromě toho je třeba zmínit, ţe kaţdý ze čtyř zúčastněných států implementoval pro svá měření lehce odlišnou formu standardního nákladového modelu, coţ činí výsledky obtíţně porovnatelné mezi zeměmi. Nicméně vzhledem k tomu, ţe Pilotní projekt byl prvním svého druhu v rámci „strategie zlepšování právní úpravy,“ a základní měření v něm provedená s pouţitím standardního nákladového modelu do té doby jinými státy provedena nebyla, myslím si, ţe je přijetí závěrů z Pilotního programu ohledně prioritních oblastí Komisí logické i opodstatněné. Podrobnější analýzu administrativních nákladů plynoucích z oblasti práva obchodních společností, účetnictví a auditu provedla v návaznosti na závěry Pilotního projektu v souladu s Akčním programem na přání (respektive zakázku) Komise společnost Ramboll Management v roce 2007 ve své Studii administrativních nákladů, plynoucích z práva obchodních společností EU.27 Studie se omezila na měření administrativních nákladů, plynoucích z plnění informačních povinností 6 směrnic EU (4., 7., 2., 3., 6., 11.) a na následná doporučení ohledně moţných zjednodušení, která by podnikům ulevila od zbytečně vysokých administrativních nákladů. Ze závěrů studie vyplývá, ţe nejvyšší administrativní náklady plynou z plnění informačních povinností Čtvrté směrnice (coţ potvrzuje závěry Pilotního projektu), konkrétně z povinnosti tvořit kaţdoročně zkrácenou rozvahu (součást účetní závěrky mikro a malých podniků) a výroční zprávu. Uvedené shrnuje Tabulka 3, která rovněţ rozepisuje administrativní náklady podle kategorie podniku a odráţí fakt, ţe malé podniky (včetně mikropodniků) jsou osvobozeny od sestavování výročních zpráv a článek 11 čtvrté směrnice jim umoţňuje sestavovat zkrácenou formu rozvahy.

27

Ramboll Management. Study on administrative costs of EU Company Law Acquis. Internal Market and Services Directorate General, 2007.

20

Z tabulky je patrné, ţe pro evropské podniky obecně existují poměrně rozsáhlé administrativní náklady spojené s plněním pouze jedné z informačních povinností Čtvrté směrnice EU. Tabulka ukazuje, ţe evropské podniky musí ročně celkově vynaloţit více neţ 15,6 miliard EUR, aby splnily výše uvedené informační poţadavky stanovené Čtvrtou směrnicí. Z toho mikropodniky vynakládají ročně celkem téměř 5 miliard EUR, coţ je nejvíc ze všech uvedených kategorií podniků. Toto, myslím, není překvapivé, vzhledem k tomu, ţe mikropodniky tvoří mezi evropskými podniky nejpočetnější skupinu. Proto na tomto místě mohu shrnout, ţe jiţ samotná existence administrativních nákladů plynoucích ze Čtvrté směrnice obecně můţe být povaţována za první důvod pro vznik Návrhu. Tabulka 3: Administrativní náklady, plynoucí z administrativně nejnáročnějších informačních povinností 4. směrnice Informační povinnost směrnice EU Zkrácená rozvaha

Roční administrativní náklady dle kategorie podniku v EUR 4. Mikropodnik

Malý podnik

Střední podnik

Velký podnik

Kótovaná společnost

4 932,661 400 1 478,234 200

Výroční zpráva

3 917,652 900 4 563,065 400 729,627 300 Celkové roční administrativní náklady plynoucí z uvedených informačních povinností 4. směrnice v EUR 15 621,241 200

Zdroj: Vlastní zpracování a překlad údajů ze studie Ramboll Management. Study on administrative costs of EU Company Law Acquis. Internal Market and Services Directorate General, 2007, s. 12-15. Nicméně, je potřeba si uvědomit, ţe tabulka uvádí pouze celkové roční administrativní náklady, které jsou uţitečné pouze z pohledu uvědomění si problému existence administrativních nákladů plynoucích z informačních povinností Čtvrté směrnice obecně, neboť výše celkových nákladů nic neříká o relativitě ekonomické zátěţe, kterou tyto náklady představují pro jednotlivé podniky podle jejich velikosti nebo o opodstatněnosti existence těchto nákladů. V následující sub-kapitole proto definuji problém administrativních nákladů a administrativní zátěţe, plynoucí z poţadavků čtvrté směrnice, jiţ konkrétně pro mikropodniky

21

a v rámci obecného problému administrativních nákladů a administrativní zátěţe tak budu dále analyzovat především dva prvky: • ekonomickou zátěţ vyvolanou existencí administrativních nákladů a její disproporčnost pro nejmenší společnosti ve srovnání s velkými • nesoulad mezi informačními poţadavky, plynoucími ze čtvrté směrnice a skutečnými potřebami trhu (potřebami mikropodniků samotných a uţivatelů jejich finančních výkazů).

I.4 Definice problému pro mikropodniky v EU Do působnosti Čtvrté směrnice patří společnosti s ručením omezeným a některé druhy obchodních společností a směrnice tyto společnosti přesně definuje pro jednotlivé členské státy. Pro Českou republiku jsou to: akciová společnost (a.s.), společnost s ručením omezeným (s.r.o.), veřejná obchodní společnost (v.o.s.), komanditní společnost (k.s.) a druţstvo. Čtvrtá směrnice byla přijata v roce 1978, v době, kdy převládal názor, ţe se malé a střední podniky (dále jen SME; v době vzniku Čtvrté směrnice nebyly mikropodniky uvaţovány jako samostatná kategorie podniků, proto je zde musíme chápat jako podmnoţinu SME) zásadně neliší od velkých společností a měly by se tedy řídit obdobnými poţadavky na výkaznictví. Čtvrtá směrnice tak byla „ušita na míru“ potřebám hlavně velkých společností s poţadavky na finanční výkaznictví stanovenými tak, aby chránily externí stakeholdery těchto společností, především jejich investory a věřitele. Pro SME směrnice pouze zavádí určité zjednodušující výjimky, které jsou uvedeny v Příloze 2 (tyto výjimky mohou členské státy vyuţívat na principu dobrovolnosti), nicméně z velké části se na tyto společnosti vztahují stejná pravidla jako na velké společnosti. Do působnosti směrnice spadají všechny společnosti právních forem v ní uvedených bez ohledu na další faktory, jako je jejich velikost, způsob financování či druh činnosti. V této sub-kapitole však uvidíme, ţe nejmenší společnosti spadající do působnosti Čtvrté směrnice se velmi liší od velkých společností, například co počtu a povahy externích investorů a způsobu jejich financování.

22

Mikropodniky mají, na rozdíl od velkých společností, většinou velmi omezený počet externích aktérů a velmi často jsou to sami majitelé, kdo poskytuje své vlastní finanční zdroje těmto podnikům (často musí majitelé de facto zastavit vlastní aktiva nebo poskytnout osobní záruky na financování svého podnikání). Z tohoto důvodu nemá v řadě situací shromaţďování a zpracovávání účetních informací opodstatnění v potřebě trhu a mikropodniky jsou tak nuceny provádět tyto činnosti pouze kvůli splnění právních povinností, plynoucích ze Čtvrté směrnice, coţ přesně odpovídá definici administrativní zátěţe. V rámci obecného problému administrativní zátěţe se proto v této sub-kapitole zaměřím na dva konkrétní prvky, které chápu jako další dva důvody pro vznik Návrhu: • ekonomickou zátěţ administrativních nákladů, která nezávisí na velikosti podniku, a tudíţ je disproporční pro nejmenší společnosti ve srovnání s většími, • existenci nesouladu mezi poţadavky Čtvrté směrnice a potřebami mikrosubjektů a uţivatelů jejich účetních závěrek.

1.4.1 Disproporcionalita administrativních nákladů jako ekonomická zátěž Report expertní skupiny Komise, zveřejněný v květnu 2007, se zabýval výší regulační zátěţe ve vztahu k velikosti podniku. Regulační zátěţ je v reportu definována jako: „veškeré náklady, které vyplývají z plnění závazných povinností, uložených podnikům veřejnými orgány na základě zákonů, nařízení, směrnic, vyhlášek a podobných aktů.“28 Vlastní interpretací této definice jsem došla k názoru, ţe regulační zátěţ zahrnuje veškeré administrativní náklady, které podnikům vznikají při plnění povinností stanovených legislativou. V případě Čtvrté směrnice je tak regulační zátěţ v tom nejuţším slova smyslu rovna administrativním nákladům, plynoucím z plnění povinností, stanovených touto směrnicí. Report odhalil, ţe v průměru podnik s méně neţ deseti zaměstnanci musí čelit regulační zátěţi (měřeno na jednoho zaměstnance), která je zhruba dvakrát tak vysoká jako zátěţ podniku, zaměstnávajícího mezi deseti a dvaceti zaměstnanci, a zhruba třikrát tak vysoká jako

28

European Commission, Report of the Expert Group. Models to reduce the disproportionate regulatory burden on SMEs. Enterprise and Industry Directorate-General, 2007, s. 15-16, vlastní překlad.

23

zátěţ podniků s více neţ dvaceti, ale méně neţ padesát zaměstnanci. Pro větší společnosti tvoří regulační zátěţ na zaměstnance 20 % a méně z toho, kolik pro nejmenší podniky. Vyjádřeno jednodušeji: „tam, kde velký podnik vynakládá 1 EUR na zaměstnance, aby splnil povinnosti plynoucí z určité právní úpravy, středně velký podnik vynakládá zhruba 4 EUR a nejmenší podniky až 10 EUR.“29 Uvedené závěry ilustruje Graf 1. Graf 1: Regulační zátěž dle velikosti podniku

Zdroj: Vlastní překlad a zpracování údajů z: European Commission, Report of the Expert Group. Models to reduce the disproportionate regulatory burden on SMEs. Enterprise and Industry Directorate-General, 2007, s. 16-17.

Výše uvedené podpořil i průzkum Eurobarometru, který se zabýval mimo jiné plněním celkových administrativních povinností, uvalených na evropské SME, z hlediska jejich časové konzumace. Průzkum identifikoval, ţe „podniky s méně než 10 zaměstnanci v průměru obětují 9 % pracovních dní na splnění požadovaných administrativních povinností, zatímco toto břemeno nedosahuje ani 0,5 % u velkých podniků“30 (s více neţ 250 zaměstnanci). Disproporční rozdělení regulačních nákladů na zaměstnance (není překvapivé, ţe v absolutním vyjádření je celková regulační zátěţ velkých společností často vyšší, nicméně

29

European Commission, Report of the Expert Group. Models to reduce the disproportionate regulatory burden on SMEs. Enterprise and Industry Directorate-General, 2007, s. 16, vlastní překlad. 30

Flash Eurobarometer, Gallup Organization. Observatory of European SMEs: Analytical report. 2007, s. 37, vlastní překlad.

24

náklady na jednoho zaměstnance jsou obvykle niţší pro velké společnosti) lze vysvětlit několika faktory: „Velká část regulačních požadavků vyúsťuje v náklady, které jsou fixní, a tudíž nesouvisející s velikostí podniku.“31 Například vyplnění formuláře na podání určité informace, vyţadované regulací, trvá určitou dobu, a tím, ţe poţadovaná informace je stejná nezávisle na velikosti podniku, neexistuje ţádný rozdíl z hlediska časové spotřeby, pokud se jedná o velké nebo malé podniky. „Malé podniky se vypořádávají s plněním regulačních povinností méně efektivně, než velké podniky.“32 Větší

podniky

mohou

přímo

zaměstnávat

specialisty (účetní,

auditory,

administrativní pracovníky) pro efektivnější plnění regulačních povinností s menším dopadem na jejich náklady. „V malých společnostech je to manažer či sám vlastník,“… (u mikropodniků je to často jedna a táţ osoba)… „kdo je právně zodpovědný za plnění regulačních povinností.“33 Velmi často je plnění těchto povinností, jako je například vedení účetnictví a příprava účetní závěrky, mimo klíčové kompetence či kvalifikaci manaţera/vlastníka, a je proto zadáváno externím odborníkům za úplatu (outsourcing těchto sluţeb), coţ přináší náklady, které odčerpávají finanční zdroje, které by mohly být jinak vyuţity na hlavní podnikatelské aktivity podniku. Současně zodpovědnost za plnění regulační povinnosti pro manaţera/vlastníka znamená, ţe musí vynaloţit část svého času, který by jinak mohl věnovat činnostem generujícím zisk podniku, na to aby zajistil, ţe outsourcing je dobře řízen, a ţe veškeré závazky, plynoucí z regulace, jsou skutečně splněny.

31



European Commission, Report of the Expert Group. Models to reduce the disproportionate regulatory burden on SMEs. Enterprise and Industry Directorate-General, 2007, s. 18, vlastní překlad.

25

Skutečnost, ţe mikropodniky čelí ve srovnání s většími podniky relativně vyšší regulační zátěţi, proto z výše uvedených důvodů povaţuji za druhý důvod vzniku Návrhu. Vedle disproporcionality administrativních nákladů, je nutné zaměřit se v rámci obecného problému administrativní zátěţe ještě na otázku, zda dosavadní informační poţadavky stanovené Čtvrtou směrnicí odpovídají současným potřebám mikropodniků a uţivatelů jejich účetních závěrek. Tím, ţe v této oblasti existuje nesoulad, se zabývá následující sub-subkapitola.

I.4.2 Existence nesouladu mezi požadavky Čtvrté směrnice a potřebami mikropodniků a uživatelů jejich účetních závěrek Členské státy EU se vzájemně kulturně liší, a proto, myslím, není překvapivé, ţe v různých zemích existují i rozdílné účetní kultury, a tedy i rozdílné poţadavky na sběr a zveřejňování informací, co se týče účetního výkaznictví, daní a podobně. Ve velmi obecné rovině oblast EU zahrnuje anglosaskou účetní kulturu (Spojené království, Irsko, Nizozemí), zaloţenou na stanovení základního rámce pro účetnictví, vycházejícího ze zvykového práva, kde v podstatě co není zakázáno, je dovoleno. Anglosaský systém je zaměřen na investory, majitele akcií a drţitele dluhopisů, jakoţto hlavní uţivatele finančních výkazů. Oproti tomu konzervativní kontinentální účetní kultura je zaloţená na podrobném a propracovaném systému zákonů usměrňujících metodiku účtování a vykazování s vlivem daňového a obchodního práva, kde v podstatě co není dovoleno, je zakázáno. Zaměřuje se na stát, banky a vedení podniků, jakoţto hlavní uţivatele finančních výkazů. Kontinentální systém je typický pro většinu evropských států (včetně ČR), avšak sám o sobě není homogenní, a účetní zvyklosti jednotlivých členských států se tak liší i v rámci této účetní kultury stát od státu. Kulturní rozdíly implikují, ţe v některých členských státech je široké uţívání a publikování údajů finančního výkaznictví obecně podporováno samotnými podniky, zatímco v jiných je povaţováno za odhalování citlivých informací. Současně existují rozdílné potřeby na výkaznictví i v rámci jedné účetní kultury. Jde především o rozdílné potřeby velkých a malých společností. Jak jsem jiţ naznačila, velmi malé společnosti mívají omezený počet stakeholderů, jejichţ potřeby jsou odlišné od potřeb stakeholderů velkých korporací. Tyto malé společnosti bývají efektivně řízeny vlastníkem/y a mívají často jen jednoho či velmi 26

malý počet vlastníků, kteří mají přístup k informacím o chodu podniku, a finanční výkazy pro ně tedy nemají velký význam při přezkoumávání výkonnosti podniku. Vedle toho, jen malý počet mikropodniků má jako hlavní zdroj financování externí investory. Navíc mívají mikropodniky externích investorů jen velmi omezený počet. Podle studie Eurobarometeru o financování SME (mezi které patří i mikropodniky), provedené v rámci 15 členských států, dosahuje počet SME, které mají externí soukromé investory jako hlavní zdroj financování, pouze 7 %.34 Externí investoři, jak uţ bylo uvedeno, se navíc u nejmenších společností často přímo podílejí na řízení společnosti a mají tak přehled o hospodaření podniku. Zdrojem financování mikropodniků není akciový trh, ale vlastní zdroje (zhruba dvě třetiny SME), úvěry od bank nebo jiných finanční institucí. Podle zmíněné studie 79 % SME povaţuje banky za hlavní zdroj externího financování (následováno leasingovými společnostmi (24 %) a veřejnými institucemi (11 %)). Studie Eurobarometru o financování SME, provedená v rámci do EU nově přistoupených 10 států přinesla podobné výsledky: většina SME - 66 % - hledá finanční zdroje u bank, 35 % u leasingových společností a 11 % u veřejných institucí. U soukromých investorů hledá finanční zdroje pouze 8 % SME.35,36 Stakeholdery mikropodniků lze rozdělit do dvou kategorií. První kategorii tvoří ti, kteří mají právní moc či schopnost poţadovat informace nad rámec zákonem stanovených poţadavků na účetní výkaznictví, tedy v našem případě nad rámec informací obsaţených v účetní závěrce. Druhou kategorii tvoří ti, kteří takové pravomoci nemají a musejí spoléhat pouze na informace poskytnuté účetní závěrkou, jakoţto veřejným statkem. Do první kategorie spadají banky, další finanční instituce a orgány veřejné moci. Druhá kategorie zahrnuje hlavně dodavatele, zákazníky a zaměstnance.

34

Flash Eurobarometer, TNS Sofres, EOS Gallup Europe. SME Access to Finance: Executive Summary. 2005.

35

Flash Eurobarometer, Gallup Organization. SME Access to Finance in the New Member states: Executive Sumary, 2006. 36

Je potřeba zde říci, ţe studie zahrnovala mikropodniky pouze jako součást SME a navíc zahrnovala podniky všech právních forem, nikoli jen těch, které spadají do působnosti Čtvrté směrnice. I přes tyto nedostatky nicméně předpokládám, ţe se tato problematika pro menší podniky významně neliší s odlišnou právní formou společnosti a vzhledem k neexistenci podrobnějších studií zde její výsledky vyuţívám alespoň pro obecnou představu.

27

Celkový přehled stakeholderů mikropodniků, jakoţto uţivatelů jejich účetních závěrek, ukazuje Schéma 3. Ve schématu jsou vlastníci a manaţeři spojeni čerchovanou čarou, coţ ilustruje fakt, ţe v případě mikropodniků většinou tvoří jednu skupinu. Pro úplnost je potřeba uvést, ţe někteří stakeholdeři ve schématu se svou povahou mohou překrývat. Například někteří zákazníci, dodavatelé či kontraktoři (smluvní subjekty) mohou být současně mikropodniky a podobně. Schéma 3: Uživatelé účetních závěrek mikropodniků

Zdroj: Vlastní zpracování a překlad údajů ze studie Ramboll Management. Study on administrative costs of EU Company Law Acquis, Internal Market and Services Directorate General, 2007, s. 6., doplněné o vlastní úvahy.

28

Banky Banky patří mezi hlavní uţivatele účetních závěrek evropských mikropodniků, neboť jsou jejich hlavními externími poskytovateli finančních zdrojů (viz výše). Dle výše uvedeného členění spadají banky do první kategorie stakeholderů mikropodniků, a tedy mají pravomoc poţadovat informace nad rámec zákonem stanovených poţadavků. Proto mohou od firem vyţadovat pro ně relevantní dodatečné finanční informace a nejsou závislé pouze na informacích poskytovaných účetní závěrkou. Z konzultací Komise s evropskými bankami vyplynulo, ţe pokud jde o banky (a další poskytovatele finančních prostředků), informace z účetní závěrky připravené podle poţadavků Čtvrté směrnice pro ně z následujících důvodů mají niţší vypovídající hodnotu: „Informace v účetní závěrce jsou historické a tudíž v době zveřejnění již velmi často zastaralé na to, aby mohly relevantně odrážet současnou situaci podniku.“37 Například v Dánsku činí doba mezi koncem účetního období a zveřejněním účetní závěrky 5 měsíců, 38 ve Velké Británii dokonce 9 měsíců.39 Takové časové zpoţdění způsobuje, ţe finanční informace obsaţené v účetní závěrce jsou jiţ zastaralé v době jejich zveřejnění. Banky proto dávají přednost přímému kontaktu se společností, aby tak získaly přímo od vlastníků či od účetních těchto společností relevantní informace v reálném čase, a případně je mohly konfrontovat s informacemi obsaţenými v účetní závěrce. Současně tak banky nejsou závislé pouze na existenci veřejných záznamů. 40 „Zveřejnění údajů v účetní závěrce splňuje pouze minimální kritéria stanovená Čtvrtou směrnicí na zveřejnění, a jako takové neposkytuje potřebné informace.“41

37

Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009, s. 17, vlastní překlad. 38

Více viz Baker Tilly International. Doing Business in Denmark. London, 2009.

39

Companieshouse.gov.uk [online]. 2009 [cit. 2010-10-03]. Limited Liability Partnership - Administration and Management - GBLLP2. Dostupné z WWW: 40

Více viz IFAC. Micro-Entity Financial Reporting: Some Empirical Evidence on the Perspectives of Preparers and Users. 2008, ISBN 978-1-934779-02-6. 41

Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009, s. 17, vlastní překlad.

29

Například banky při poskytování úvěrů zajímá výkaz o peněţních tocích (cash flow), který jim pomáhá předpovídat budoucí peněţní toky podniku, například zda je průběţně generována hotovost a podniku nehrozí platební neschopnost. Účetní závěrka totiţ sice můţe vypovídat o ziskovosti podniku, avšak v praxi můţe docházet k tomu, ţe podnik je ziskový, ale současně je i platebně neschopný. Výkaz o peněţních tocích však není součástí současného rámce účetní závěrky většiny mikropodniků a banky musí provádět dodatečné analýzy peněţních toků na základě dostupných informací. „Účetní závěrky neposkytují žádné výhledové informace ohledně příležitostí společnosti, ani neposuzují rizika, kterým může společnost v budoucnu čelit.“42 Z výše uvedených důvodů banky často vyuţívají svou pravomoc a poţadují dodatečné informace nad rámec informací obsaţených v účetních závěrkách, které jsou pro ně relevantnější a lépe jim umoţní posoudit zdraví společnosti a realizovatelnou hodnotu aktiv v případě bankrotu společnosti. Obecně je kvůli posouzení úvěrového ratingu potenciálního klienta zajímá hlavně: Výpočet zpětně získatelné hodnoty aktiv; Výpočet budoucích peněţních toků. Kromě toho mohou banky chtít zkoumat další faktory, jako je například kompetence manaţerů, nebo zda společnost plní stanovený rozpočet. 43 Z průzkumu německých bank vyplývá, ţe některé údaje obsaţené v účetních závěrkách mikropodniků nejsou pro banky relevantní. Například banky nemají téměř ţádný zájem o sofistikované poloţky účetní závěrky, jako jsou odloţené daně nebo goodwill, neboť se domnívají, ţe zpětně získatelné hodnoty z nich vyplývající jsou příliš nejisté. Současně v průzkumu banky uvedly, ţe mají raději informace uvedené přímo v samotné účetní závěrce, spíše neţ skryté v komentáři (resp. v příloze), odkud jsou hůře extrahovatelné, coţ naznačuje,

42


Více viz DRSC. Financial Reporting from the Perspective of Banks as a major User Group of Financial Statements. Univeristy of Regensburg, 2008.

30

ţe komentář k účetní závěrce, který je nejpracnější součástí finančního výkaznictví, můţe být pro banky mnohdy spíše zavádějící, neţ informující. Kdyţ přijde na analýzu finančních výkazů, „banky transformují a přepočítávají finanční výkazy a zbavují je všech pro ně nepodstatných informací, které nepřispívají ke zpětně získatelné hodnotě aktiv, při posuzování úvěrového ratingu klienta“ 44 (toto platí pro banky kontinentální i anglosaské kultury). Kromě toho řada bank působících v EU vytváří interní databáze k monitorování historie svých klientů, na které se spoléhají při posuzování rizika klienta a sektoru, ve kterém působí. Banky tak mohou systematicky shromaţďovat informace o delikventních dluţnících a sdílet tyto informace i mezi sebou. V České republice je touto databází Centrální registr úvěrů. Z konzultací Komise s bankami navíc vyplynulo, ţe například „banky ve Velké Británii obecně nemají zájem o informace z výročních zpráv při poskytování úvěru až do výše 2 milionů GBP. V Německu mají banky ze zákona povinnost zkoumat účetní závěrky pouze v případě, že výše úvěru je vyšší než 0,75 milionů EUR.“45 Z jiţ zmíněné studie Eurobarometeru navíc vyplynulo, ţe velká část SME - cca 35 % - si bere úvěry na méně neţ 25 000 EUR a 75 % na méně neţ 100 000 EUR.46 „Úvěry na méně než 25 000 EUR jsou typické pro mikropodniky.“47 Z konzultací rovněţ vyplynulo, ţe ve Velké Británii je také obvyklé provádět kontrolu včasnosti podání finančních výkazů, spíše neţ důkladnou analýzu jejich obsahu. Pozdní podání finančního výkazu je tak klíčovým ukazatelem hrozícího selhání společnosti. Výše uvedené ukazuje, ţe v EU skutečně existuje určitý nesoulad mezi informacemi poskytovanými účetními závěrkami mikropodniků a skutečnými potřebami bank, jakoţto

44



Více viz Flash Eurobarometer, TNS Sofres, EOS Gallup Europe. SME Access to Finance: Executive Summary. 2005. 47

Flash Eurobarometer, Gallup Organization. SME Access to Finance in the New Member states: Executive Sumary, 2006, s. 13, vlastní překlad.

31

hlavních uţivatelů těchto závěrek. Navíc, vzhledem k moci bank poţadovat informace nad rámec stanovený povinnými právními předpisy, by banky mohly před poskytnutím úvěru po svých potenciálních klientech z řad mikropodniků poţadovat předloţení účetní závěrky, i kdyby k tomu jiţ neexistovala zákonná povinnost (tedy kdyby byl Návrh přijat a členské státy by vyuţívaly moţnost vyjmutí mikropodniků z působnosti Čtvrté směrnice). S výše uvedenými argumenty pro přijetí Návrhu, týkajícími se bank se však nemohu ztotoţnit bez výhrad pro případ České republiky a proto se na tuto problematiku podívám blíţe pro případ českých mikropodniků v Kapitola II. Veřejné orgány Veřejné orgány a stát jsou druhou hlavní skupinou uţivatelů účetních závěrek mikropodniků. Zájem orgánů veřejné moci na účetním výkaznictví spočívá ve výpočtu a vybírání daní. Obecně v EU existují různé druhy majetkových daní, daní z příjmu či z obratu. Majetkové daně mohou záviset na hodnotě nemovitostí a tato hodnota můţe být stanovena jako převaţující trţní hodnota v dané oblasti a nemusí tak být nutně zaloţena na informacích z účetní závěrky. Daně z obratu (v ČR je obdobou daně z obratu daň z přidané hodnoty (DPH)) jsou zaloţeny na jakési povinné registraci všech transakcí. To provádí kaţdá společnost bez ohledu na případné účetní povinnosti. „Daně z příjmů, jsou v mnoha členských státech (např. Velká Británie, Německo) založeny na speciální formě účetnictví, tzv. daňovém účetnictví, které používá odlišné koncepty od těch ve finančním účetnictví, obecně založené na realizačním principu spíše než například na oceňování reálnou hodnotou, a také někdy používá specifické pro daňové účely definované odpisové sazby.“48 Tyto odlišné koncepty zapříčiňují, ţe společnosti některých členských států připravují dvojí účty, nebo jsou nuceny předělávat jednu sadu účtů na druhou, coţ produkuje zbytečné náklady. Z konzultací Komise s veřejnými orgány v Německu a ve Velké Británii vyplynulo, ţe v případě, ţe výjimka pro mikropodniky bude dle Návrhu schválena, budou se tyto státy snaţit

48

Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009, s. 55, vlastní překlad.

32

produkovat nadále jen jednu sadu účtů pro finanční i daňové účely, coţ by mělo přinést značné úspory nákladů na společnost (pro Velkou Británii byly úspory nákladů odhadnuty na 100 aţ 200 GBP). Tato situace se však liší v jednotlivých členských státech. Francie například nevykazuje problémy s dvojím výkaznictvím; v Nizozemsku slouţí finanční zprávy malých společností současně jako daňové reporty. Rozdíly existují vzhledem ke skutečnosti, ţe základ pro daňové účetnictví není harmonizován na úrovni EU, a kaţdá země zachovává své vlastní tradice.49 V členských státech EU, kde účetní závěrka slouţí i pro daňové účely lze očekávat, ţe toto bude překáţkou dobrovolného vyuţití vyjmutí mikropodniků z působnosti Čtvrté směrnice těmito státy. Proto povaţuji veřejné orgány (daňové a finanční úřady) za kritické uţivatele ve vztahu k Návrhu. Nicméně lze předpokládat, ţe i v těchto členských státech existuje prostor alespoň pro zjednodušení současného systému, který by mikropodnikům mohl přinést úsporu nákladů. Tímto se budu podrobněji zabývat pro případ České republiky v Kapitole II, neboť se domnívám, ţe současná situace v ČR a její moţná změna je klíčová ve vztahu k případnému vyuţití výjimky plynoucí z Návrhu, a tedy i pro potenciální dopad přijetí Návrhu na administrativní náklady českých mikropodniků. Mikropodniky Je přirozené, ţe by potřeby samotných mikropodniků měly být brány v úvahu při sestavování jakýchkoli na ně se vztahujících nových právních předpisů či jejich změn. Mikropodniky samy o sobě mohou být i uţivateli účetních závěrek jiných mikropodniků, například kdyţ posuzují úvěruschopnost svých potenciálních klientů. Do jaké míry jsou účetní závěrky uţívány pro tento účel, se liší mezi jednotlivými členskými státy, nicméně diskuse Komise se stakeholdery naznačily, ţe současná sloţitost účetních výkazů je obecně dělá neuţitečné pro manaţery/vlastníky mikropodniků, protoţe ti často nemohou pochopit jejich obsah bez pomoci specializovaných finančních analytiků nebo účetních, coţ ovšem pro mikropodniky znamená dodatečné náklady na zaplacení těchto expertů. Proto se vyuţitelnost finančního výkaznictví sniţuje jak pro manaţerské účely, tak pro účely vyšetřování

49

Více viz Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009.

33

obchodních partnerů, coţ podporuje myšlenku, se kterou se ztotoţňuji, ţe účetnictví malých firem by mělo být zjednodušeno.50 Výše uvedené podporují i závěry studie Eurobarometru, která se dotazovala SME na to, co by mělo být podle nich provedeno k zajištění jejich lepšího rozvoje. Největší část respondentů (31 %) jmenovala, ţe by mělo dojít k „úpravě na ně se vztahujících právních předpisů tak, aby lépe vyhovovaly jejich potřebám.“51 V souvislosti s potřebami mikropodniků na tvorbu účetních závěrek bývá rovněţ diskutován negativní vliv přijetí Návrhu na jednotný trh EU, přesněji negativní vliv na přeshraniční obchod mikropodniků v rámci EU. „Na základě informací od zúčastněných stran, podporovaných také statistickými informacemi, Komise odhaduje, že do přes-hraniční činnosti je v EU zapojeno přibližně 5-7 % mikropodniků.“52 Studie Eurobarometeru z roku 200753 uvedla, ţe pouze 7 % všech malých společností v EU (bez ohledu na právní formu) se podílí na exportu. Komise pak za předpokladu, ţe u forem společností spadajících do působnosti Čtvrté směrnice (zejména u společností s ručením omezeným) je pravděpodobnější, ţe se zapojí do přes-hraničního obchodu, odhadla, ţe zhruba 4 % mikropodniků v EU se zabývá dovozem a 2 % vývozem. Toto ovšem znamená, ţe odhadem 93-95 % mikropodniků v Evropě se neangaţuje v přeshraničním obchodě v rámci EU a jde o společnosti působící na národní (a regionální) úrovni. Pro takové společnosti tedy pozbývá závazná harmonizace na úrovni EU pro tvorbu účetních závěrek smysl. Pro zbývajících 5-7 % mikropodniků ponechává dobrovolnost přijetí výjimky pro mikropodniky plynoucí z Návrhu svobodu k vypracování účetních závěrek, pokud by jejich zahraniční obchodní partneři vyţadovali, aby tak činily (je však potřeba zde uvést, ţe

50

Více viz Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009. 51

Flash Eurobarometer, TNS Sofres, EOS Gallup Europe. SME Access to Finance: Executive Summary. 2005, s. 7, vlastní volný překlad. 52


Flash Eurobarometer, Gallup Organization. Observatory of European SMEs: Analytical report, 2007, s. 45.

34

tyto údaje jsou pro mikropodniky zabývající se přes-hraničním obchodem v rámci EU podceněny vzhledem k zvláštnostem sběru dat, neboť data byla shromáţděna pouze od společností, jejichţ objem přes-hraničního obchodování překračoval určité prahové hodnoty).54 Navíc, pro většinu z mezinárodně aktivních mikropodniků je nepravděpodobné, ţe potřeby uţivatelů budou odlišné od těch potřeb mikrosubjektů, které obchodují pouze na národní úrovni, a to z následujících důvodů: v rámci EU neexistuje obecně ţádná výraznější odlišnost, pokud jde o vlastnické struktury a o způsoby financování evropských mikropodniků. účetní závěrky nejsou obecně důleţitým zdrojem informací pro daňové orgány, pokud jde o přes-hraniční daňové otázky mikropodniků. rozsah, do jakého jsou účetní výkazy mikrosubjektů pouţívány jinými mikropodniky za účelem posouzení například jejich úvěruschopnosti, je rovněţ omezený na přeshraniční úrovni z důvodu účetní negramotnosti manaţerů/vlastníků. Veřejnost obecně Z konzultací Komise se stakeholdery mikropodniků vyplynulo, ţe veřejnost obecně je většinou negramotná, pokud jde o účetnictví. Nevzdělanost v oblasti účetnictví znamená, ţe aby bylo účetním výkazům porozuměno správně, musí být interpretovány finančními analytiky či účetními. Vzhledem k neexistenci veřejně dostupných finančních analýz malých společností (které bývají například běţně dostupné pro velké kótované společnosti) je pravděpodobné, ţe pokud má jednotlivec zájem o výklad účetní závěrky, bude muset za provedení finanční analýzy zaplatit účetnímu nebo jiné osobě se znalostí účetnictví. 55

54

Více viz Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009. 55


35

Proto veřejnost spíše spoléhá na orgány veřejné moci, ţe budou provádět dohled nad malými podniky, a orgány veřejné moci, jak bylo vysvětleno dříve, mají největší zájem na výpočtu a výběru daní. Proto různé daňové reporty a daňová přiznání, která, jak jsme naznačili výše a jak uvidíme v Kapitole II, nemusí být nutně zaloţena na účetních závěrkách vytvářených podle Čtvrté směrnice, mohou rovněţ účinně slouţit veřejným orgánům a zprostředkovaně i veřejnosti jako nástroj pro jejich kontrolu. Navíc, podobně jako v případě bank ve Velké Británii, mohou být v rámci monitorování zdraví těchto společností zkoumány další faktory, jako například zda existuje vztah mezi včasným podáním těchto daňových reportů a zdravím podniku. Zákazníci, dodavatelé a zaměstnanci Pokud jde o stakeholdery mikrosubjektů, jako jsou zákazníci a dodavatelé, uţitečnost účetních závěrek mikropodniků je pro ně podobně omezena nedostatky diskutovanými výše. Zákazníci mohou chtít vědět, zda je mikropodnik schopný udrţet se na trhu, pokud je jejich významným dodavatelem. Potenciální dodavatelé mohou chtít znát politiku podniku, co se týče placení věřitelům či zda podnik průběţně generuje hotovost (nemá problémy s cash flow). Tyto informace lze z účetních závěrek mikropodniků získat pouze částečně. Navíc, z konzultací Komise vyplynulo, ţe pokud jde o dodavatele a zákazníky, vztahy malých společnosti s nimi jsou spíše zaloţeny na vzájemné důvěře, neţ na finančních informacích a přístupu k nim. Opět tedy platí, ţe jejich informační potřeby nejsou obvykle uspokojeny finančními informacemi, poskytnutými účetní závěrkou, sestavenou dle Čtvrté směrnice.56 Co se týče zaměstnanců, případné přijetí Návrhu by pro ně sice také znamenalo omezení veřejně dostupných informací, nicméně díky přímému kontaktu, který většinou zaměstnanci mikropodniku mají s vedením/vlastníky, má zveřejňování informací účetní závěrky jen malý význam.

56

Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009.

36

Účetní, poskytovatelé finančních informací a statistické úřady Speciální skupinou stakeholderů mikropodniků jsou účetní, jejichţ významná část příjmů je zaloţena na zákonné povinnosti mikropodniků připravovat a zveřejňovat roční účetní závěrky (podle studie společnosti Ramboll Mangement si více něţ 99 % evropských mikropodniků nechává účetní závěrky připravovat externími odborníky se znalostí účetnictví57). Kromě toho k příjmům účetních a auditorů přispívá i provádění finančních analýz a interpretací účetních závěrek, vyţadovaných pro různé účely (viz výše) například manaţery/vlastníky jiných malých firem, kteří jim vzhledem k jejich sloţitosti a vlastní účetní negramotnosti bez pomoci nerozumí. Lze očekávat, ţe osvobozením mikrosubjektů z působnosti Čtvrté směrnice (coţ de facto představuje zrušení regulace) dojde ke sníţení poptávky po tvorbě a analýze finančních výkazů účetními na úroveň trţní poptávky. Je jasné, ţe toto sníţení poptávky bude mít, alespoň v krátkém období, negativní dopad na účetní profesi. Nicméně lze předpokládat, ţe určitá nenulová úroveň trţní poptávky po tvorbě účetních závěrek zůstane zachována, například jako odpověď na poptávku po finanční průhlednosti ze strany specifických stakeholderů, jako jsou banky, investoři či zahraniční obchodní partneři. Konzultace Komise ukázaly, ţe řada účetních v EU má odborné znalosti i v oblasti daňového práva, a proto bude moci přesunout částečně svou činnost například směrem k daňovému poradenství a dalším činnostem, které by jim ve střednědobém horizontu měly sníţení jejich příjmů kompenzovat. Záměrem Komise totiţ je, aby mikropodnikům i nadále zůstala zachována povinnost vést záznamy o obchodních transakcích a finanční situaci, coţ dává prostor pro vedení určité formy jednoduchého účetnictví, které ale bude více vyhovovat potřebám mikropodniků či daňovým účelům a nebude tolik administrativně nákladné. Toto však bude záviset na jednotlivých členských státech a je potřeba zde uvést, ţe Komise ve

57

Více viz Ramboll Management. Study on administrative costs of EU Company Law Acquis, Internal Market and Services Directorate General, 2007.

37

zveřejněné dopadové studii ohledně přijetí Návrhu sama uvedla, ţe „přesnější odhady dopadu na účetní profesi nelze ve fázi před přijetím Návrhu kvantifikovat.“58 Toto můţeme chápat jako slabinu ve vztahu ke vzniku Návrhu a bude potřeba, aby členské státy, bude-li Návrh schválen na úrovni EU, provedly dodatečné analýzy v této oblasti, neţ se rozhodnou Návrh provést do vnitrostátních předpisů. Z podobných důvodů, jako v případě účetních lze očekávat, ţe případné přijetí Návrhu bude mít negativní dopad na společnosti, zabývající se zprostředkováním finančních (komerčních) informací, a rovněţ lze očekávat, ţe bude negativně ovlivněn i sběr a kvalita statistických údajů, nicméně i zde bude prostor pro zmírnění negativního vlivu například úpravami metodiky sběru statistických dat. Toto bude ovšem opět záviset na detailnějších analýzách prováděných jednotlivými členskými státy.

I.5 Empirické výsledky podporující důvody vzniku Návrhu I.5.1 Rozsah problému administrativní zátěže, plynoucí z požadavků Čtvrté směrnice pro mikropodniky v EU Studie vypracovaná Centrem pro strategii & hodnotící sluţby LLP (dále jen CSES)59 zjistila, ţe do působnosti Čtvrté směrnice spadá přibliţně 7,2 milionů společností v EU, coţ je zhruba 25 % z celkového počtu společností v EU (viz Tabulka 4). Podle CSES přibliţně 5,4 milionů, coţ je asi 75 % z celkového počtu společností spadajících do působnosti Čtvrté směrnice, tvoří mikropodniky. Toto shrnuje Tabulka 5. Uvedený odhad se vztahuje na mikropodniky, které splňují kombinaci kritérií: obrat menší nebo roven 1 milionu EUR a počet zaměstnanců menší neţ 10. Pokud by byla pouţita všechna 3 kritéria, odhad by byl výrazně niţší.

58


CSES. Evaluation of Thresholds for Micro-Entities, DG Internal market and Services. 2008.

38

Tabulka 4: Počet všech společností v EU a počet společností spadajících do působnosti Čtvrté směrnice Počet všech společností (všechny právní formy) v EU

Počet společností, spadajících do působnosti Čtvrté směrnice v EU

Podíl společností, spadajících do působnosti Čtvrté směrnice na všech společnostech v EU, vyjádřený v procentech

28 207 491

7 158 20960

25,4 %

Zdroj: Vlastní překlad a zpracování údajů z CSES. Evaluation of Thresholds for Micro-Entities, DG Internal market and Services. 2008, s. 15. Tabulka 5: Odhadovaný počet mikropodniků v EU Počet mikropodniků v EU

Celkový počet společností, spadajících do působnosti Čtvrté směrnice v EU

5 369 738

7 158 209

75 %

100 %

Zdroj: Vlastní překlad a zpracování údajů z CSES. Evaluation of Thresholds for Micro-Entities, DG Internal market and Services. 2008, s. 15.

Na základě výsledků výše uvedené studie CSES, studie vypracované společností Ramboll Management,61 a dílčích závěrů studie Consortia62 provedla Komise analýzu, v níţ dospěla k závěru, ţe průměrné náklady jednoho mikropodniku na slnění poţadavků Čtvrté směrnice činí 1 558 EUR, přičemţ 25 % z této částky tvoří náklady, které by podniky vynakládali i bez existence zákonné povinnosti, a 75 % z této částky, tedy 1 169 EUR, představují náklady na shromaţďování a zpracování informací pouze za účelem splnění právní povinnosti, aniţ by to

60

Je potřeba zde uvést, ţe odhad byl proveden pro EU-26, takţe odhad pro EU-27 by byl ještě výrazně vyšší, nicméně pro účely této práce nám tento odhad postačí. 61

Ramboll Management. Study on administrative costs of EU Company Law Acquis, Internal Market and Services Directorate General, 2007. 62

CapGemini, Ramboll (Consortium). Measurement data and analysis: EU project on baseline measurement and reduction of administrative costs, Final Report. 2009.; Je potřeba zde uvést, ţe finální verze této studie byla zveřejněna aţ po představení Návrhu Komisí, a proto mohla Komise ve svých odhadech vycházet pouze z dílčích závěrů této studie, pro ni dostupných ještě před zveřejněním její finální verze. Jedná se o velmi podrobnou studii, která potvrdila závěry ohledně existence nesouladu mezi potřebami uţivatelů účetních závěrek mikropodniků a současnými poţadavky Čtvrté směrnice a odhadla administrativní zátěţ, které čelí evropské mikropodniky díky poţadavkům plynoucím z informačních poţadavků Čtvrté směrnice na ještě vyšší částku, neţ na kolik ji odhadla Komise v rámci provedené dopadové studie.

39

podniky skutečně potřebovaly, coţ je přesně odpovídá definici administrativní zátěţe. Z uvedených údajů vyplývá, ţe odhad souhrnné administrativní zátěţe na úrovni EU pro mikropodniky činí přibliţně 6,3 miliard EUR (počet mikropodniků v EU x průměrná administrativní zátěţ na jeden mikropodnik). Tato částka představuje odhad maximální částky, kterou by mohly evropské mikropodniky ušetřit, pokud by všechny členské státy vyuţily moţnost plynoucí z Návrhu. 63 Je jiţ teď jasné, ţe takového maximálně zátěţ redukujícího scénáře dosaţeno nebude, jednak proto, ţe se několik členských států (v čele s Francií a Belgií) vyjádřilo jednoznačně proti přijetí Návrhu a v případě jeho přijetí lze tedy očekávat, ţe moţnost vyjmutí nevyuţijí. Jednak také lze očekávat, ţe členské státy, které se rozhodnou moţnost vyuţít (a provést do svých vnitrostátních předpisů), stanoví mikropodnikům jiné poţadavky na vedení alespoň určité formy jednoduchého základního účetnictví pro daňové účely a pro účely finančního reportování, které by však měly být administrativně méně náročné, jednodušší na porozumění (a tedy lépe vyhovovat současným potřebám mikropodniků a jejich stakeholderů) a nejlépe by měly sladit účetní výkazy pro daňové a finanční účely a vyhnout se tak duplicitě v reportování. Tímto se pro případ České republiky budu detailněji zabývat v Kapitole II.

63


40

I.5.2 Převažující podpora Návrhu stakeholdery mikropodniků Graf 2: Podpora zavedení výjimky pro mikropodniky Pouze kladné a záporné odpovědi

Všechny odpovědi Ano

Spíše ano

27% 39%

Žádná odpověď

59%

5% Spíše ne 22%

Ano

41%

Ne

7% Ne

Zdroj: Vlastní překlad a zpracování údajů z dokumentu Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009, s. 51.

Základní myšlenky potenciálních změn Čtvrté směrnice byly Komisí představeny v jejím Sdělení z června 2007.64 V tomto Sdělení Komise představila kritéria pro zavedení nové kategorie mikropodniků do Čtvrté směrnice (kritéria viz sub-sub-kapitola I.1.1) a moţnost dobrovolného vyjmutí podniků splňujících daná kritéria z působnosti této směrnice. Ve Sdělení Komise současně vyzvala stakeholdery, aby se k této moţnosti vyjádřili do půlky října 2007 ve veřejné diskusi. „Na vyhlášení diskuse celkově reagovaly vládní instituce 18 členských zemí, 110 stakeholderů, včetně evropských institucí a asociací. Celkem se nakonec sešly příspěvky z 23 zemí, včetně 22 členských států“65. K návrhu na zavedení definice mikropodniků do Čtvrté směrnice stanovující kritéria, podle nichţ by tato kategorie podniků mohla být dobrovolně

64

Komise evropských společenství. Sdělení komise o zjednodušeném podnikatelském prostředí pro společnosti v oblasti práva obchodních společností, účetnictví a auditu: KOM (2007) 394. Brusel, 2007. 65

European Commission, The Internal Market and Services Directorate-General. Synthesis of the Reactions Received to the Commission Communication on a Simplified Business Environment for Companies in the Areas of Company Law, Accounting and Auditing (COM(2007)394). Brussels, 2007, s. 2, vlastní překlad.

41

vyjmuta z působnosti této směrnice, se vyjádřilo 80 % z celkového počtu respondentů. Většina respondentů (59 %), kteří se k návrhu vyjádřili, k němu zaujalo kladný postoj. Výsledek konzultací vyjadřuje Graf 2 (viz výše).66 Respondenti, kteří se k návrhu vyjádřili kladně, povaţovali za významné hlavně sníţení administrativní zátěţe pro tyto subjekty, které by mělo podpořit vznik nových mikropodniků a ulehčit jiţ existujícím. Nejvýraznější podpora vzešla ze stran veřejných orgánů jednotlivých členských států (kladné vyjádření k Návrhu obdrţela Komise i z České republiky od Ministerstva financí, s podmínkou, ţe by tuto výjimku mohly státy implementovat do svých právních předpisů pouze na dobrovolném principu)67 a společností, z nichţ se více neţ čtyři pětiny vyjádřily ve prospěch návrhu. Od nich dokonce přišly i komentáře navrhující, aby prahové hodnoty pro mikropodniky byly stejně vysoké jako současné prahové hodnoty pro malé podniky definované v článku 11 Čtvrté směrnice. Proti návrhu se vyjádřili zejména účetní a auditoři, neboť podle nich by „návrh, i přes možnost členských států zachovat rovnocenné požadavky na jejich úrovni, vedl k úplnému zrušení účetnictví a přípravy účetních dat obecně pro tyto subjekty.“68 Takový scénář je však vysoce nepravděpodobný, uţ jen z důvodu existence veřejných orgánů státní moci jednotlivých členských států, které budou mít na vedení určité alespoň jednoduché a méně nákladné formy účetnictví zájem minimálně z daňových důvodů. Vedle podniků a veřejných orgánů byla pro vyjmutí mikropodniků z působnosti Čtvrté směrnice i většina bank a pojišťoven, které odpověděly na tuto konzultaci. Negativně se k návrhu naopak vyjádřili poskytovatelé finančních komerčních informací (toto není

66

European Commission, The Internal Market and Services Directorate-General. Synthesis of the Reactions Received to the Commission Communication on a Simplified Business Environment for Companies in the Areas of Company Law, Accounting and Auditing (COM(2007)394). Brussels, 2007, s. 11, vlastní překlad. 67

„Komise v rámci veřejné diskuse obdržela kladné reakce ze strany veřejných orgánů 13 členských států (AT, EE, ET, CZ, DE, DK, FI, IT, LT, PL, SE, SK, UK; Komise obdržela z některých členských států odpověď od více než jednoho orgánu veřejné moci). Negativně se vyjádřily 2 členské státy (BE, FR), ostatní z 22 zúčastněných členských států se k této otázce v rámci konzultací nevyjádřily.“ Zdroj: Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities: Impact Assessment, SEC (2009) 206. Brussels, 2009, s. 52, vlastní překlad. 68

European Commission, The Internal Market and Services Directorate-General. Synthesis of the Reactions Received to the Commission Communication on a Simplified Business Environment for Companies in the Areas of Company Law, Accounting and Auditing (COM(2007)394). Brussels, 2007, s. 11, vlastní překlad.

42

překvapivé, uvědomíme-li si, ţe stejně jako v případě účetních jde o profesi, jejíţ příjmy do značné míry na povinnostech mikropodniků vytvářet účetní závěrku závisejí). Přesnější údaje o vyjádření respondentů k moţnosti vyjmutí mikropodniků z působnosti Čtvrté směrnice jsou uvedeny v Příloze 3. Na tomto místě mohu tedy shrnout, ţe vysoký odhad administrativní zátěţe, plynoucí mikropodnikům z povinností daných Čtvrtou směrnicí spolu s převaţující podporou dobrovolného vyjmutí mikropodniků z působnosti této směrnice lze povaţovat za hlavní důvod pro vznik Návrhu a činí tento vznik opodstatněným. Dosud jsem se však zaobírala pouze vznikem Návrhu obecně pro Evropskou unii jako celek, a proto mne dále bude zajímat, zda jsou uvedené důvody vzniku Návrhu v Evropské unii obecně aplikovatelné i na konkrétní případ České republiky či například zda neexistují specifické důvody pro či proti implementaci Návrhu v případě ČR. Zejména mne zajímá, zda mohou české mikropodniky skutečně realizovat implementací Návrhu do české legislativy administrativní úsporu, jejíţ dosaţení má být hlavním cílem Návrhu. Těmto otázkám se budu věnovat v následujících dvou Kapitolách.

43

Kapitola II. Definice problému pro mikropodniky v ČR V České republice byla Čtvrtá směrnice implementována do vnitrostátního práva České republiky následujícími právními předpisy: Zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen Zákon o účetnictví), Vyhláškou Ministerstva financí ČR č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (dále jen Vyhláška).69 Pokud by byl Návrh přijat a Česká republika by se následně rozhodla pro vyuţití moţnosti vyjmout mikropodniky následujících právních forem: s.r.o., a.s., v.o.s., k.s. a druţstvo (dále v textu budu pro mikropodniky těchto právních forem uţívat pouze pojem mikropodniky) z působnosti Čtvrté směrnice, musela by uvést v účinnost právní a správní předpisy nezbytné pro dosaţení souladu s touto směrnicí, tedy provést příslušné změny ve výše uvedených právních předpisech a v dalších předpisech, které by byly touto změnou dotčeny (jak uvidíme dále, bylo by potřeba provést i další poměrně rozsáhlé změny např. v Zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen Zákon o daních z příjmů) či v Zákoně č. 513/1991 Sb., obchodním zákoníku (dále jen Obchodní zákoník)). Tím, jaká situace by pro mikropodniky mohla nastat v případě přijetí Návrhu v EU a následného rozhodnutí moţnosti v ČR vyuţít, se zabývá následující sub-kapitola.

69

Více na Na stopě: Informační portál o legislativě EU [online]. 2002-2007 [cit. 2010-12-06]. Dostupné z WWW: .

44

II.1 Možná legislativní změna související s přijetím výjimky plynoucí z Návrhu v ČR Domnívám se, ţe jeden ze scénářů vyuţití moţnosti vyjmout mikropodniky z působnosti Čtvrté směrnice a tedy jejich zbavení povinnosti vypracovávat roční účetní závěrky by pro české mikropodniky v praxi mohl vypadat tak, ţe by se mikropodniky samy mohly rozhodnout, zda nadále povedou účetnictví (v podvojném smyslu) či nikoli. 70 Je však jiţ teď jasné, ţe podniky, které by výjimku chtěly vyuţít, by musely i nadále vést určitou evidenci dokladů alespoň o příjmech a výdajích, uţ jen kvůli vykazování příjmů (případně i výdajů) z daňových důvodů. Nabízí se několik jiţ existujících moţností, jak alespoň tuto potřebu uspokojit. Avšak jedná se o moţnosti, kterých v současné době mohou vyuţívat pouze fyzické, nikoli však právnické osoby. Podmínkou by tedy, v případě umoţnění přechodu mikropodnikům v ČR na některou z těchto moţností, bylo provedení právních úprav jiţ existujících zákonů, které by těmto podnikům umoţnilo dobrovolně vyuţít takovýchto moţností. Moţnosti, které zde uvaţuji jako alternativu k vedení účetnictví, která by uspokojila alespoň potřebu státu, jakoţto výběrce daní, jsou: daňová evidence a evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů, které upravuje Zákon o daních z příjmů a které zatím mohou v ČR vést v souladu se Zákonem o účetnictví jen drobní podnikatelé - fyzické osoby nezapsaní v obchodním rejstříku, s ročním obratem niţším neţ 25 milionů Kč. Přesněji, dle Zákona o účetnictví (část první, § 1), jde o fyzické osoby, jejichţ obrat v rámci jejich podnikatelské činnosti nepřesáhl částku 25 milionů Kč za bezprostředně předcházející kalendářní rok, a to od jeho prvního dne. Daňová evidence zahrnuje evidenci údajů o příjmech a výdajích a dále pak údajů o majetku a závazcích a představuje pro velmi malé fyzické osoby v podstatě velmi zjednodušenou a znalostně méně náročnou alternativu k vedení účetnictví. Na rozdíl od účetnictví jsou ti nejmenší podnikatelé schopni vést si daňovou evidenci sami, nebo jen s vyuţitím asistence daňových či účetních poradců aţ v období, kdy je třeba stanovit daňovou

70

K této domněnce přispěl i rozhovor s pracovníkem Ministerstva financí ČR, odboru Účetnictví a auditu, který neoficiálně přiznal, ţe by toto byla jedna z uvaţovaných moţností, pokud by se o přijetí výjimky v ČR uvaţovalo.

45

povinnost, která je však administrativně a tudíţ i finančně méně náročná neţ vedení účetnictví. Osobně se však domnívám, ţe vzhledem k častým změnám a sloţitosti daňových zákonů v ČR je alespoň odborný dohled nad vedením daňové evidence racionální volbou podnikatelů. Velmi jednoduše řečeno, hlavní rozdíl mezi účetnictvím a daňovou evidencí spočívá v zachycení příjmů a výdajů, tedy finančních toků, u daňové evidence oproti zachycení výnosů a nákladů v případě účetnictví. 71 Hlavní funkcí daňové evidence je správně vyčíslit základ pro daň z příjmu, tedy daňovou povinnost a je-li vedena vhodně a podrobně, můţe se alespoň částečně blíţit vypovídací schopnosti účetnictví. Domnívám se však, ţe její vypovídací schopnost je vţdy niţší neţ v případě vedení účetnictví, které je propracovanější a průhlednější a na rozdíl od daňové evidence u něj lze případné chyby odhalit jiţ během zpracování a tudíţ je i bezpečnější, coţ ovšem povaţuji za „daň za jednoduchost daňové evidence,“ alespoň co se například znalostních poţadavků na vedení této evidence týče. Evidenci příjmů a pohledávek s uplatněním paušálních výdajů procentem z příjmů upravuje rovněţ Zákon o daních z příjmů (§ 7 a 23). Paušální výdaje jsou dle mého názoru nejjednodušším způsobem, jak mohou podnikatelé (fyzické osoby) uplatnit výdaje pro uspokojení daňových potřeb státu, přičemţ jednoduchost spočívá hlavně v tom, ţe podnikatel (není-li plátce DPH) nemusí uchovávat doklady za výdaje, vede pouze evidenci příjmů a pohledávek (případně evidenci dlouhodobého majetku a zdravotního, sociálního a nemocenského pojištění) a výdaje ze svých příjmů odečte vysokým procentem, které závisí na tom, o jaký druh příjmů (z jaké činnosti) se jedná. Do těchto paušálně odečtených výdajů jsou jiţ zahrnuty veškeré výdaje včetně mezd či odpisů majetku. Kromě administrativního zjednodušení tak přináší tato metoda podnikatelům, kteří mají nízké skutečné výdaje, i daňovou úlevu, neboť jim můţe výrazně sníţit základ pro výpočet daně z příjmu. Pokud by vyuţití takovéto evidence mělo být umoţněno na

71

Přesněji: v podvojném účetnictví se hospodářský výsledek rovná výnosy minus náklady, které spolu věcně a časově souvisí v tom účetním období, kdy vznikly. Pokud by nesouvisely, je to chyba nejen účetní, ale i daňová. To znamená, ţe k trţbám se musí v účetnictví vţdy přiřadit všechny náklady, které s nimi souvisí, i kdyţ ještě nejsou vyfakturované (dodají se časovým rozlišením jako dohadná poloţka). Toto není principem daňové evidence, coţ znamená, ţe u daňové evidence se platí daně pouze ze skutečných příjmů, které podnik či podnikatel fakticky obdrţel. Kdyţ ještě nezaplatil, tak si o to podnik či podnikatel nemůţe sníţit daňový základ (nedává si to do nákladů tak jako v podvojném účetnictví) a kdyţ vykonal práci a ještě ji nedostal zaplacenou, tak se mu o to nemůţe zvýšit daňový základ (nedává si to do výnosů, jako je tomu v podvojném účetnictví).

46

dobrovolném principu i mikropodnikům, vyvstal by samozřejmě problém, se stanovením výše paušálu pro společnosti s tím kterým předmětem činnosti. Tomuto problému se budu blíţe věnovat v sub-sub-kapitole II.4.2. Otázkou však je, do jaké míry by byly mikropodniky schopny vyuţít výhody niţší administrativní náročnosti, která by jim byla nabídnuta v podobě výše uvedených moţností, vzhledem k tomu, ţe uvedené metody byly navrţeny pouze pro malé fyzické osoby. V případě daňové evidence je otázkou, zda její aplikace u společností s více zaměstnanci, které jsou i plátci DPH a navíc mají vysoký počet dokladů k zaevidování, nevedla k nepřehlednosti evidence s vyšším rizikem výskytu chyb a rovněţ zda by díky tomu nepoklesla i výhoda niţší administrativní náročnosti. V případě evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů je zase otázkou, zda by výhoda administrativní jednoduchosti výrazně nepoklesla jiţ s překročením obratu 1 milionu Kč, kdy se podnik stává povinně ze Zákona č. 235/2004, o dani z přidané hodnoty čtvrtletním plátcem DPH a musí zároveň vést evidenci pro účely DPH a evidovat a archivovat tak veškeré vydané i přijaté daňové doklady. Je sice pravda, ţe tato povinnost vyplývá podnikům z jiného zákona, neţ je Zákon o účetnictví, nicméně se domnívám, ţe zabývám-li se potenciálním dopadem přijetí Návrhu v EU a jeho moţné aplikace v ČR, musím se alespoň zamyslet nad úkony, které by podniky musely provádět stejně, ať uţ by vedly účetnictví nebo jim byl umoţněn přechod na jinou formu evidence hospodářských operací, neboť se domnívám, ţe by mohly být klíčové při rozhodování podniku, zda bude vést účetnictví nebo zvolí jinou evidenci hospodářských operací, pokud mu to zákon umoţní. Tím, zda skutečně existuje úspora nákladů, která by mikropodnikům mohla plynout z volby jedné z výše uvedených alternativních evidencí, a pokud ano, tak jak velké podniky by ještě mohly tuto úsporu realizovat, se budu zabývat v rámci Kapitoly III. Je potřeba zde dodat, ţe výše uvedené evidence jsem zvolila proto, ţe je povaţuji za v současné době jediné existující rozumné alternativy k evidenci hospodářských operací pomocí účetnictví, které by podnikům teoreticky mohly poskytnout administrativní úlevu a současně splňují i poţadavek EU, aby podniky i nadále vedly alespoň evidenci obchodních transakcí a částečně i finanční a majetkové situace.

47

Z tohoto důvodu tedy budu pro účely této práce nadále zkoumat situaci, která by pro české mikropodniky splňující stanovená kritéria (stanovená kritéria pro mikropodniky vyjádřená v českých korunách vyjadřuje Tabulka 6) nastala, pokud by se Česká republika rozhodla pro vyuţití moţnosti vyjmout mikropodniky z působnosti Čtvrté směrnice a došlo by k takovým zákonným změnám, které by mikropodnikům umoţnily, aby se samy mohly dobrovolně rozhodnout, zda výjimku vyuţijí, coţ by dle výše uvedeného znamenalo jejich dobrovolný přechod (s vyuţitím zjednodušujícího předpokladu, ţe by jim přechod nezpůsobil ţádné dodatečné náklady) na daňovou evidenci či evidenci příjmů a pohledávek s uplatněním paušálních výdajů. Samotná výše uvedených kritérií, stanovených Návrhem, a jejich aplikovatelnost pro podmínky České republiky bude rovněţ předmětem zkoumání v rámci Kapitoly III. Tabulka 6: Definice mikropodniku v Kč

Velikost podniku

Mikro

Průměrný počet zaměstnanců během finančního roku

Čistý obrat v Kč

≤ 25 mil.

< 10

nebo

Bilanční suma v Kč

≤ 12,5 mil.

Zdroj: Vlastní úvaha o moţném vyjádření kritérií v korunách, vycházející z dlouhodobého zaokrouhleného kurzu EUR vůči Kč na hladině 25 Kč za 1 EUR.

Neţ přistoupím k samotné analýze potenciální úspory administrativních nákladů, kterou by mohly české mikropodniky realizovat v případě, ţe by byly zbaveny povinnosti vytvářet roční účetní závěrky (a tedy zbaveny s tím související celkové povinnosti vést účetnictví) a bylo jim umoţněno dobrovolně zvolit jednu z výše uvedených alternativ, povaţuji za důleţité, podívat se nejprve na to, jaká je vládní politika ČR ve vztahu k administrativní zátěţi obecně, neboť tento vztah povaţuji za klíčový pro případné provedení legislativních změn v ČR, a také podívat se blíţe na důvody pro přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v ČR, respektive na to, zda důvody pro vyjmutí mikropodniků v ČR z působnosti Čtvrté směrnice korespondují s obecnými důvody pro vznik Návrhu v EU, uvedenými v Kapitole I. Uvedenými problémy se budou zabývat následující sub-kapitoly.

48

II.2 Administrativní zátěž podniků v ČR obecně a vládní politika jejího snižování V souladu s Lisabonskou strategií EU vydala česká vláda začátkem roku 2005 Národní lisabonský program 2005-2008, zvaný také Národní program reforem České republiky, ve kterém bylo, v souladu se Strategií udrţitelného rozvoje České republiky a Strategií hospodářského růstu, jako jedna z hlavních priorit, které by měly vést ke zlepšení podnikatelského prostředí, k ekonomickému růstu a prosperitě podniků, stanoveno sniţování administrativní zátěţe.72 Následně spustila vláda v dubnu 2005 proces hodnocení administrativní zátěţe73 a v květnu schválila Akční plán sniţování administrativní zátěţe podnikatelů, v němţ: Byl navrţen postup pro vypracování vhodné metodiky pro určování velikosti a původu administrativní zátěţe, plynoucí z regulace v ČR. Bylo navrţeno, aby se při zpracování metodiky vycházelo z Modelu standardních výdajů, vyvinutého pro měření administrativní zátěţe v Nizozemí a jiţ vyuţívaného dalšími evropskými zeměmi. Tato metodika měla být vyvinuta tak, aby mohla současně slouţit i jako nástroj pro sníţení administrativní zátěţe podnikatelů. Bylo ustanoveno, aby následně na základě vypracované metodiky „provedla všechna ministerstva ČR a ostatní ústřední orgány státní správy analýzu zákonů a podzákonných norem ve své působnosti z hlediska administrativní zátěže způsobované těmito právními předpisy podnikatelům.“74 Bylo stanoveno, aby na základě výsledků analýzy administrativní zátěţe vláda uloţila ústředním správním úřadům sníţení administrativní zátěţe buď o relativně stejnou

72

Více viz Vláda ČR: Národní lisabonský program 2005-2008: Národní program reforem České republiky, Praha, 2005. 73

Viz Vláda ČR, Usnesení vlády České republiky ze dne: 13. Dubna 2005 č. 421 o snižování administrativní zátěže podnikatelů, Praha, 2005. 74

Úřad vlády ČR. Snižování administrativní zátěže podnikatelů: Akční plán. In Reforma ústřední státní správy. Praha, 2005, Č. j: 02957/05-KVÚ, s. 4.

49

hodnotu, nebo diferencovaně, nicméně tak, aby bylo dosaţeno výsledného celkového sníţení administrativní zátěţe nejméně o 20 %.75 Finální verze metodiky pro určování velikosti a původu administrativní zátěţe podnikatelů byla schválena rovněţ v květnu 2005. Podrobněji se touto metodikou, respektive její zjednodušenou modifikací, budu zabývat v Kapitole III, neboť ji vyuţiji pro účely této práce.

II.2.1 Analýza administrativní zátěže podnikatelů z roku 2005 a její úskalí Analýza administrativní zátěţe podnikatelů byla provedena ještě v roce 2005 a byla schválena usnesením vlády č. 759 z 11. 7. 2007, kterým byl současně schválen úkol sníţit administrativní zátěţe podnikatelů aţ o 20 % do roku 2010. Splněním tohoto úkolu bylo pověřeno Ministerstvo průmyslu a obchodu ve spolupráci s Ministerstvem vnitra ČR. 76 Tato analýza, která reprezentovala základní měření administrativní zátěţe v ČR, byla zpracována na základě podkladů získaných od jednotlivých ministerstev a dalších ústředních orgánů státní správy. Tyto úřady byly pověřeny, aby z právních předpisů v jejich gesci vybraly ty zákony, nařízení vlády a vyhlášky, které ukládají informační povinnosti soukromým podnikatelům (státní podniky nebyly do měření zahrnuty) ve smyslu § 2 odst. 2 Obchodního zákoníku, a za pomoci Standardního nákladového modelu vypočítaly z nich plynoucí administrativní zátěţ. Součástí provedené analýzy byla i identifikace původu administrativní zátěţe, tedy zda jednotlivé informační povinnosti daného předpisu pochází z práva EU nebo zda je jejich původ plně v pravomoci příslušných orgánů České republiky. 77 Administrativní zátěţ byla analýzou odhadnuta na 86,4 mld. Kč/rok, tedy zhruba 2,9 % HDP. Bylo zjištěno, ţe největší celkovou administrativní zátěţ (cca 76,5 mld. Kč) působí 6 resortů: „Ministerstvo financí, Ministerstvo práce a sociálních věcí, Ministerstvo

75

Více informací viz Úřad vlády ČR. Snižování administrativní zátěže podnikatelů: Akční plán. In Reforma ústřední státní správy. Praha, 2005, Č. j: 02957/05-KVÚ. 76

Více viz Ministerstvo vnitra ČR: Analýza administrativní zátěže podnikatelů. Praha, 2007, Č.j.: ORR105/2007. 77

Více viz Ministerstvo vnitra ČR: Analýza administrativní zátěže podnikatelů. Praha, 2007, Č.j.: ORR105/2007

50

zdravotnictví, Ministerstvo zemědělství, Ministerstvo životního prostředí a Ministerstvo průmyslu a obchodu.“78 Je potřeba zde uvést, ţe jednotlivá ministerstva neposkytla v rámci analýzy úplné informace, co se týče: analýzy všech právních předpisu a z nich plynoucích informačních povinností; celkové administrativní zátěţe (viz výše), o níţ se z důvodu neposkytnutí kompletních relevantních informací jednotlivými ministerstvy a nezahrnutím všech relevantních právních předpisů do analýzy domnívám, ţe je podhodnocena; přehledu informačních povinností podle původu. Důsledkem je, ţe administrativní zátěţ plynoucí ze Čtvrté směrnice, implementované do vnitrostátního práva předpisy uvedenými na začátku této kapitoly, nebyla v rámci analýzy pro Českou republiku kvantifikována79. Domnívám se, ţe důvody uvedených nedostatků analýzy souvisí s tím, jakým úskalím čelily jednotlivé úřady při provádění analýzy. Například je potřeba si uvědomit, ţe hodnocení administrativní zátěţe vyplývající z existujících právních předpisů bylo v době provádění analýzy nově zaváděným procesem, ukládajícím úřadům nové povinnosti, coţ jistě do značné míry ovlivnilo provedené měření. Vzhledem k tomu, ţe se jednalo o zcela novou problematiku, bylo nutné, aby se s ní úřady nejprve seznámily a následně aby byly nastaveny organizačně-technické podmínky samotného provádění procesu identifikace a výpočtu administrativní zátěţe. Některé úřady (tedy jednotlivá ministerstva) tak pravděpodobně podcenily některé z aspektů, na nichţ bylo zpracování podkladů pro celkovou analýzu závislé. Analýza sama uvádí některá úskalí, například ţe úřady buďto neurčily zaměstnance, který by odpovídal za zpracování podkladů jako celku, nebo ţe se zaměstnanci pověření hodnocením v daném úřadu během procesu hodnocení administrativní zátěţe měnili, aniţ by ti nově pověření obdrţeli potřebné informace, nebo se klíčové informace potřebné

78

Mpo.cz [online]. 30.4.2008 [cit. 2010-10-20]. Vláda schválila Plán sniţování administrativní zátěţe podnikatelů do roku 2010. Dostupné z WWW: 79

Jen pro upřesnění, kvantifikace administrativní zátěţe plynoucí ze Čtvrté směrnice, a její implementace do vnitrostátního práva ČR předpisy uvedenými na začátku této kapitoly by spadala do dílčí analýzy, provedené Ministerstvem financí.

51

k hodnocení administrativní zátěţe nedostávaly k zaměstnancům, pověřeným hodnocením apod. Důsledkem toho bylo, ţe některé úřady nedodaly podklady ohledně měření administrativní zátěţe existujících právních předpisů ve vládou určeném termínu, nebo byly dodány podklady neúplné či zpracované jinak neţ stanovovala pravidla. Zároveň se během procesu měření ukázalo jako problematické získávání dat o nákladovosti jednotlivých informačních povinností, a tedy i o nákladovosti činností nutných být provedeny ke splnění informačních povinností. Současně rozhovory s podnikateli, pouţívané úřady k získávání dat, skýtaly komplikace například ve formě stanovení reprezentativních vzorků podnikatelů či ve způsobu navazování kontaktů s podnikateli, vybranými pro rozhovor.80 Ostatně předpokládám, ţe s podobnými problémy, hlavně s těmi naposledy jmenovanými, se budu potýkat i v rámci mnou provedené analýzy potenciálního dopadu uvaţovaných legislativních změn na administrativní náklady mikropodniků.

II.2.2 Plán snižování administrativní zátěže podnikatelů do roku 2010 V návaznosti na provedenou analýzu potvrdila vláda svým usnesením č. 446 ze dne 21. dubna 2008 o Plánu sniţování administrativní zátěţe podnikatelů do roku 2010 nasměrování projektu sniţování administrativní zátěţe v ČR a upřesnila podmínky pro jeho plnění. 81 Výše uvedených šest ministerstev, identifikovaných jako resorty, jejichţ právní předpisy jsou zdrojem

nejvyšší

administrativní

zátěţe,

individuelně

sestavilo

Plány

sniţování

administrativní zátěţe podnikatelů do roku 2010, které obsahují seznam všech předpisů, které představují pro podnikatele administrativní zátěţ, a která má být odstraněna či zredukována do konce roku 2010.82 Vzhledem k výše uvedeným úskalím provedené analýzy se domnívám, ţe celkový potenciál pro sníţení administrativní zátěţe podnikatelů je v plánech podhodnocen, nicméně

80

Více viz Ministerstvo vnitra ČR: Analýza administrativní zátěže podnikatelů. Praha, 2007, Č.j.: ORR105/2007. 81

Více informací viz Vláda ČR. Usnesení Vlády České republiky ze dne 21. dubna 2008 č. 446 o Plánu sniţování administrativní zátěţe podnikatelů do roku 2010. Praha, 2008. 82

Jen pro informaci, plány jsou dostupné na internetových stránkách Hospodářské komory České republiky.

52

samotná existence těchto plánů svědčí o tom, ţe si je vláda vědoma palčivého problému administrativní zátěţe podnikatelů obecně a mohu tedy předpokládat, ţe pokud bude Návrh přijat na úrovni EU, bude mu věnován v ČR dostatek pozornosti.

II.3 Aplikovatelnost důvodů pro vznik Návrhu na případ České republiky Z výše uvedeného vyplývá, ţe sniţování administrativní zátěţe je v ČR prioritou v rámci politiky zlepšování podnikatelského prostředí a z tohoto důvodu zastávám názor, ţe existenci administrativní zátěţe v ČR obecně lze povaţovat za první důvod pro přijetí výjimky v ČR, stejně jako tomu bylo v případě přijetí Návrhu v EU. Dále, i přes kulturní a ekonomické rozdíly, které existují napříč členskými státy EU, se domnívám, ţe i další důvody pro vznik Návrhu v Evropské unii, uvedené v Kapitole I, by současně mohly být aplikovány (poté, co by byl Návrh přijat na evropské úrovni) na důvody pro přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v České republice (respektive její implementaci do jiţ existujících právních předpisů, jak bylo uvedeno výše), a to vzhledem k tomu, ţe se některé vlastnosti připisované evropským mikropodnikům v Kapitole I, jako je například jejich velikost, co do počtu zaměstnanců, jejich struktura ve smyslu častého propojení funkcí vlastník-manaţer či omezeného počtu externích investorů, nebo jejich předpokládané většinou vnitrostátní či regionální pole působnosti, významně neliší napříč členskými státy, a proto se významně neliší ani pro případ ČR. Toto se týká například ekonomické zátěţe, plynoucí z disproporcionality administrativních nákladů pro evropské mikropodniky, jakoţto důvodu pro vznik Návrhu na úrovni EU (viz sub-sub-kapitola 1.4.1). Je jasné, ţe závěr reportu expertní skupiny Komise o existenci disproporčního rozdělení regulačních nákladů na zaměstnance a tedy vyšší regulační zátěţi, které čelí mikropodniky ve srovnání s většími podniky, lze intuitivně aplikovat i na konkrétní případ mikropodniků v České republice právě z výše uvedených důvodů a vzhledem k tomu, ţe faktory uvedené v sub-sub-kapitole 1.4.1, které vysvětlují tuto disproporcionalitu, jsou svou povahou rovněţ obecně aplikovatelné. Dle mého názoru však lze existenci nesouladu mezi poţadavky Čtvrté směrnice a potřebami českých mikropodniků a uţivatelů jejich účetních závěrek, jakoţto důvodu pro 53

vznik Návrhu, aplikovat na důvody pro přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v České republice pouze částečně. Opět, z výše uvedených důvodů a vzhledem k tomu, ţe vzdělanost veřejnosti, manaţerů i vlastníků mikropodniků je v oblasti účetnictví v ČR také poměrně nízká, usuzuji, ţe i v České republice obecně platí, ţe vztahy těch nejmenších podniků s jejich zákazníky a odběrateli jsou zaloţeny spíše na důvěře neţ na hodnocení finančních výkazů podniku. Kromě toho se domnívám, ţe i v případě manaţerů či vlastníků českých mikropodniků, kteří mají znalost účetnictví, se jeví jako nákladově efektivnější najmout si externí firmu pro vedení účetnictví a vypracovávání účetních závěrek, nebo alespoň pro kontrolu jejich správnosti, např. uţ jen z toho důvodu, ţe v oblasti účetnictví a daní vznikají neustále nové normy, které vyţadují po účetních neustále si doplňovat vzdělaní, coţ by manaţera či vlastníka mikropodniku, který by se rozhodl vést si účetnictví sám, „neúměrně zahlcovalo a obíralo o čas, který by potřeboval věnovat i jiným oblastem řízení firmy.“83 Jak jsem uvedla výše, existenci nesouladu mezi poţadavky Čtvrté směrnice a potřebami českých mikropodniků a uţivatelů jejich účetních závěrek, akceptuji jako důvod pro přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v České republice pouze částečně. Domnívám se totiţ, ţe existence tohoto nesouladu v ČR není tak jednoznačná pro hlavní uţivatele účetních závěrek českých mikropodniků, tedy banky (a další poskytovatele externích zdrojů financování) a stát. Proto se na případ bank a veřejných orgánů ve vztahu k uţívání účetních závěrek mikropodniků v ČR podívám blíţe v následující sub-kapitole, která zkoumá moţné překáţky přijetí návrhu v ČR. Cílem zde však není provést důkladnou analýzu těchto moţných překáţek, ale pouze upozornit na moţná úskalí Návrhu, která by měla být důkladněji zkoumána, pokud by měla být výjimka plynoucí z Návrhu v ČR skutečně přijata.

II.4 Možné překážky přijetí Návrhu v ČR II.4.1 Přístup k externím zdrojům financování Dle mého názoru byla v rámci analýzy dopadu Návrhu na mikropodniky v EU provedené Komisí existence nesouladu mezi poţadavky Čtvrté směrnice a potřebami externích

83

Businessinfo.cz [online]. 22.03.2010 [cit. 2010-10-26]. Management malé firmy - příklady z praxe a doporučení pro podnikatele. Dostupné z WWW: .

54

poskytovatelů finančních zdrojů, tedy hlavně bank, jednak přeceněna, jednak se domnívám, ţe se jedná o oblast, kde závěry nejsou plně obecně aplikovatelné na všechny členské státy, neboť zde existují významnější rozdíly, plynoucí z kulturních a ekonomických rozdílů jednotlivých států, jako je například odlišný stupeň averze k riziku bankovních institucí v jednotlivých státech, co se podnikatelských úvěrů týče. České SME obecně, a mikropodniky tím spíše, mají oproti velkým společnostem ztíţený přístup k externímu financování, vzhledem k jejich předpokládané vyšší rizikovosti, plynoucí z obávané krátké ţivotnosti spojené s omezenými zárukami, jeţ mohou nabízet externím poskytovatelům finančních zdrojů, a dále vzhledem k jejich niţší vlastní kapitálové vybavenosti a často i krátké podnikatelské historii. Z těchto důvodů se financování SME v ČR orientuje na vyuţití všech moţných dostupných zdrojů, přičemţ logicky SME začínají u moţnosti vyuţití interního způsobu financování. Pokud však interní zdroje, přestoţe tvoří solidní základ financování (nebo by u zdravé společnosti alespoň měly), jiţ nestačí např. na financování běţného provozu či investic, musejí podniky hledat východisko v podobě externího financování. Nejnovější studie Eurobarometeru z roku 2009, týkající se přístupu SME k finančním zdrojům, provedla interview s 221 českými SME, z nichţ 78,8 % tvořily podniky s méně neţ 10 zaměstnanci. 84 Z průzkumu vyplynulo, ţe v ČR 53 % z dotazovaných firem v rámci své podnikatelské činnosti buď nepotřebovalo vyuţít ţádný zdroj financování, nebo si vystačilo s pomocí vnitřních zdrojů během první poloviny roku 2009. 34 % dotazovaných podniků uvedlo, ţe vyuţilo pouze externí zdroje financování a 13 % uvedlo, ţe vyuţilo kombinaci interního a externího financování. Podle studie si ve sledovaném období nejčastěji vystačily na financování své činnosti pouze s vnitřními nebo ţádnými zdroji financování podniky s méně neţ 10 zaměstnanci. 85

84

Tyto podniky jsou ve studii nazývány mikropodniky, nicméně je potřeba upozornit na problém, ţe počet zaměstnanců bylo jediné kritérium, brané v úvahu při stanovení definice mikropodniků ve studii. Dalším problémem je, ţe do studie byly zahrnuty podniky všech právních forem, nikoli jen ty, spadající do působnosti Čtvrté směrnice. I přes tyto nedostatky nicméně předpokládám, ţe se problematika přístupu k financování u těch nejmenších podniků významně neliší s odlišnou právní formou společnosti a vzhledem k neexistenci podrobnějších studií zde její výsledky vyuţiji alespoň pro obecnou představu. 85

Více viz Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Analytical report. 2009, s. 29-32.

55

Ze studie také vyplynulo, ţe české SME, které vyuţívaly externí zdroje (47 % všech dotazovaných podniků), se nejčastěji obracely s poptávkou po nich na banky: 26,9 % SME vyuţilo kontokorent, úvěrovou linku či moţnost přečerpání kreditní karty a 13,6 % vyuţívalo bankovní úvěr. Nejčastěji si firmy půjčovaly částky v Kč v ekvivalentu do 25 000 EUR (37 % firem uvedlo, ţe v období předchozích dvou let čerpalo úvěr jakéhokoli druhu poskytnutý do této výše; tyto mikro-úvěry byly nejčastěji vyuţívány podniky s méně neţ 10 zaměstnanci) a dále mezi 25 000 a 100 000 EUR (29 % firem). 68 % podniků v ČR uvedlo, ţe jim jejich poslední půjčku (v období posledních dvou let) poskytla banka (toto je silně pod průměrem EU, který dle studie tvoří 89 %). Je zajímavé, ţe 23 % podniků uvedlo, ţe jim poslední půjčka byla poskytnuta příbuznými nebo přáteli. Jedná se o vysloveně české specifikum, neboť jde o nejvyšší procento ze všech členských států a průměr EU je v tomto ohledu jen 5 %.86 Kromě toho se v ČR jako oblíbený nástroj dluhového financování ukázal ve sledovaném období leasing a faktoring (sluţby, které u nás rovněţ nabízejí některé velké banky), které vyuţívalo 26,8 % společností, vyuţívajících externích způsobů financování. 87 Výše uvedené potvrzuje, ţe banky jsou hlavními poskytovateli externích zdrojů financovaní malých a středních podniků v ČR, a přestoţe studie neposkytuje přesné údaje pro mikropodniky, z výše uvedeného intuitivně vyplývá, ţe nepočítám-li externí financování od příbuzných a přátel, zaloţené spíše na důvěře neţ na finančních informacích poskytnutých v účetních závěrkách, jsou banky hlavními poskytovateli externích finančních zdrojů i pro ně. Z výše uvedených údajů jsem vyvodila posloupnost, kterou české mikropodniky pravděpodobně sledují při zvaţování moţností financování svých aktivit a investic. Tu ukazuje Schéma 4. Schéma rovněţ ukazuje, která volba způsobu financování nevyţaduje a která volba vyţaduje předloţení účetní závěrky. Domnívám se, ţe příbuzní a přátelé manaţera/vlastníka mikropodniku poskytují finanční prostředky spíše na základě důvěry neţ na základě předloţených finančních výkazů. Nicméně předloţení účetní závěrky můţe být klíčové při ţádosti o poskytnutí finančních prostředků u bank. České banky jsou v posledních letech

86

Viz Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Analytical report. 2009.; a Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Anex. 2009. 87

Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Anex. 2009.

56

poměrně dost rizikově averzní, co se týče úvěrování malých podniků (coţ je umocněno i finanční krizí a ekonomickou recesí). V dnešní době je tak běţnou praxí českých bank v rámci řízení rizika poţadovat mezi základními doklady, které musí malé podniky bance předloţit při ţádosti o podnikatelský úvěr (samozřejmě vedle dokladů totoţnosti a příslušného oprávnění k podnikatelské činnosti) předloţení alespoň dvou po sobě jdoucích daňových přiznání (vţdy s razítkem finančního úřadu) včetně přiloţených účetních závěrek. Schéma 4: Financování mikropodniků – posloupnost zvažování možností

Zdroj: Vlastní úvahy inspirované údaji z dokumentů a Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Analytical report. 2009 a Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Anex. 2009.

České banky tak standardně vycházejí při posuzování, zda bude podnik schopný vydělat na splacení úroků a jistiny úvěru v budoucnu, z velké části z analýzy minulých hospodářských výsledků podniku (alespoň dva, ale dnes jiţ nejsou výjimkou ani tři roky zpátky). Vedle toho banky v ČR v rámci řízení rizika při poskytování úvěru (nepočítáme-li vyhodnocení podnikatelského plánu) „po podnicích vyžadují určitý typ kolaterálu pro minimalizaci úvěrového rizika…,“88 tedy zajištění, a mikropodniky a malé společnosti obecně, jak jiţ bylo uvedeno výše, mají omezenou moţnost toto zajištění poskytnout, neboť zpravidla

88

TEPLÝ, Petr. Řízení úvěrového rizika v českých bankách. Praha, 2002. 115 s. Diplomová práce. Univerzita Karlova v Praze, Fakulta sociálních věd, Institut ekonomických studií, s. 37.

57

majetek, který mohou pouţít k ručení za poskytnutí úvěru, je velmi omezený, coţ tvoří bariéru pro získání úvěru od banky (u malých podniků je poměrně běţné, ţe banka vyţaduje záruku ve více neţ dvojnásobné hodnotě, neţ je výše úvěru, o který podnik ţádá, aby pokryla riziko). Vzhledem k tomu, ţe mikropodniky mají jiţ z důvodů, uvedených na začátku této sub-subkapitoly a speciálně z důvodu omezené moţnosti ručení oproti větším společnostem ztíţený přístup k externím finančním zdrojům, pokládám si otázku, zda by jim vyuţití moţnosti vyjmutí z působnosti Čtvrté směrnice v ČR, a tudíţ neexistence zákonné povinnosti vytvářet účetní závěrku, situaci ještě neztíţilo. Tvrzení, ţe tomu tak skutečně je, bude pravděpodobně jedním z hlavních argumentů odpůrců přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v ČR a tento problém proto vidím jako jednu z hlavních moţných překáţek přijetí této výjimky v České republice. Lze ale také nalézt argumenty podporující opačné tvrzení, z nichţ se většina shoduje s argumenty uvedenými v Kapitole I pro přijetí Návrhu na úrovni EU. Těmi je například skutečnost, ţe i v ČR platí, ţe banky mohou od podniků, které je ţádají o úvěr (či jiný produkt), vyţadovat jakékoli pro ně relevantní informace, aniţ by pro poskytování těchto informací pro podniky existovaly zákonné povinnosti. 89 Kromě toho, vedle řízení rizika v rozsahu uvedeném výše, sledují banky v ČR při ţádosti o úvěr hlavně cash flow firmy, přičemţ jeho výpočet nemusí být nutně závislý na vedení podvojného účetnictví, respektive na informacích získaných z rozvahy a výsledovky. Přímá metoda sestavení výkazu cash flow je zaloţena na sledování všech peněţních příjmů a výdajů za dané období a jejich rozčlenění podle vhodné struktury a je tak vhodná i pro subjekty, které vedou například pouze daňovou evidenci. A konečně, závěry výše uvedené studie ukázaly, ţe více neţ polovina dotazovaných SME ve sledovaném období externí zdroje financování vůbec nevyuţívala a navíc dalších 23 % z těch podniků, které je vyuţívaly, se obrátily s tímto poţadavkem na příbuzné a známé. Stojí tedy alespoň za zamyšlení, zda by přijetí Návrhu v ČR na takovém principu, ţe by se firmy

89

Zákon o bankách (Zákon č. 21/1992 Sb. ze dne 20. prosince 1991 ve znění pozdějších předpisů) pouze upravuje poţadavky na informování svých klientů o podmínkách pro poskytování úvěrů a dalších bankovních obchodů a sluţeb v rámci § 11 ve své Čtvrté části a v Části dvanácté v § 37 zákon ukládá bankám pouze povinnost poţadovat po klientovi prokázání totoţnosti, pokud s ním uzavírá obchod, jehoţ hodnota je vyšší neţ 100 000 Kč.

58

samy mohly rozhodnout, zda vyjmutí vyuţijí či nikoli, nebylo racionální alespoň pro tyto společnosti. Důkladnější analýza, kterou by si tento problém zaslouţil je mimo rámec této práce, nicméně osobně se domnívám, ţe by přijetí výjimky v ČR mikropodnikům mohlo skutečně zhoršit přístup k externím zdrojům financování těm společnostem, které by přestaly vést účetnictví a přešly na jednu z uvaţovaných alternativních forem evidence hospodářských operací (obzvláště na evidenci příjmů s paušálními výdaji), vzhledem k tomu, ţe jejich vypovídací schopnost je podstatně niţší neţ vypovídací schopnost účetnictví a je obtíţné si na základě vedené daňové evidence (a ještě hůře na základě vedené evidence příjmů s paušálními výdaji) vytvořit jasnou představu o podnikání a ekonomické situaci takového podniku. Dobrovolnost vedení účetnictví či přechodu na jednu z uvaţovaných alternativ podle mě situaci řeší jen částečně: Podniky, které vědí, ţe potřebují či předpokládají, ţe budou potřebovat vyuţívat externího způsobu financování (od bank) mohou vést účetnictví i nadále, ale podle mého názoru podnik ne vţdy můţe dopředu odhadnout, zda nebude potřebovat v budoucnu „finanční injekci.“ Vše by tedy, v případě přijetí výjimky v ČR, záleţelo na bankách a dalších finančních institucích a jejich poptávce po finančních výkazech a dalších finančních a ekonomických informacích.

II.4.2 Provázanost účetního a daňového systému v ČR - stát jako hlavní uživatel účetních závěrek Pro Českou republiku je typická provázanost finančního účetnictví a daňového systému, především při stanovení základu pro daň z příjmu, coţ vnímám jako další moţnou překáţku přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v ČR. Ze Zákona o účetnictví plyne mikropodnikům, jakoţto účetním jednotkám, povinnost na konci účetního období poté, co jsou zaúčtovány všechny účetní případy, plynoucí z jejich činnosti, provést konečné účetní zápisy a uzavřít účty, tj. sestavit účetní uzávěrku. Ta zahrnuje tři okruhy prací - přípravné práce, doúčtování operací k poslednímu dni účetního období90 a práce spojené se zjištěním hospodářského výsledku, výpočtem daně a uzavřením účetních

90

Podrobnější informace naleznete v Příloze 4.

59

knih - a tvoří v podstatě úvodní fázi pro účetní závěrku, jejíţ sestavení na účetní uzávěrku navazuje (přesněji, účetní závěrka se sestaví na základě údajů z Konečného účtu rozvaţného a Účtu zisků a ztrát) a spočívá (v případě mikropodniků) v sestavení účetních výkazů - rozvahy a výkazu zisků a ztrát - a přílohy, která vysvětluje a doplňuje informace obsaţené v těchto výkazech. Pro výpočet základu pro daň z příjmu je důleţitý třetí okruh prací účetní uzávěrky, který je nejpracnější a v jehoţ rámci se zjišťuje výsledek hospodaření, na jehoţ základě se vypočte a zaúčtuje daň z příjmu, a definitivně se uzavírají účetní knihy. 91 Vedle daně z příjmu se účtuje i o odloţené dani, avšak o odloţené dani dle Vyhlášky a Zákona o účetnictví velmi malé podniky účtovat nemusejí, a proto se jí zde více nezabývám. Daň z příjmu mikropodniků uvaţovaných právních forem je v ČR upravena Zákonem o daních z příjmů. Stanovení základu daně upravuje § 23, jehoţ druhý odstavec ukládá daňovým poplatníkům, kteří vedou účetnictví (podle Zákona o účetnictví), aby pro zjištění základu daně vycházeli z výsledku hospodaření (zisk, ztráta).92 Výsledek hospodaření se zjistí v rámci třetího okruhu uzávěrkových prací prováděných na konci účetního období. Přesněji se jedná o rozdíl veškerých výnosů a nákladů, které do účetního období věcně a časově patří tzv. účetní výsledek hospodaření před zdaněním. Tento výsledek se pak upraví podle Zákona o daních z příjmů mimo systém účetnictví o poloţky nákladů a výnosů, které tento zákon neuznává, ale do účetnictví zahrnuty být musí, aby poskytovalo „věrný a poctivý obraz“ o hospodářské činnosti účetní jednotky, a provedou se další úpravy v souladu se Zákonem o daních z příjmů (viz Schéma 5), aţ je získán daňový základ, ze kterého se vypočte a následně jiţ opět v účetním systému zaúčtuje daň z příjmů splatná. Poté se uzavřou nákladové účty (591 aţ 594) převodem jejich zůstatků na Účet zisků

91

Technicky uzavírání knih probíhá převodem zůstatků účtů nákladů a výnosů na Účet zisků a ztrát (710), uzavřením rozvahových účtů převodem jejich zůstatků na Konečný účet rozvaţný a převodem výsledku hospodaření (po zdanění) z Účtu zisků a ztrát na Konečný účet rozvaţný.; Více informací např. viz BŘEZINOVÁ, H., ŠTOHL, P. Účetní závěrka výklad a praktické příklady. 1. vydání, Znojmo, 2008, ISBN 97880-903914-6-8 92

Viz. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, Část třetí, § 23, odstavec 2; Odstavec rovněţ ustanovuje, ţe pro komanditní společnost a veřejnou obchodní společnost se má při zjišťování základu daně vycházet z upraveného výsledku hospodaření o převod podílů na výsledku hospodaření komplementářům (u komanditní společnosti) nebo společníkům (u veřejné obchodní společnosti). Nicméně pro účely pochopení provázanosti účetnictví a daní z příjmu toto není podstatné a tímto rozdílem se zde nebudu zabývat.

60

a ztrát. Zaúčtování daně z příjmů do nákladů vygeneruje čistý zisk (označován také jako disponibilní zisk), který se převede z Účtu zisků a ztrát na Konečný účet rozvaţný. 93 Schéma 5: Provázanost účetnictví a daňového systému při stanovení povinnosti k dani z příjmů

Zdroj: Vlastní kompozice na základě nastudování Zákona o daních z příjmů, Zákona o účetnictví a publikací: DUŠEK, J. Účetní uzávěrka a závěrka v přehledech snadno a rychle. 1. vydání, Praha, Grada, 2005, ISBN – 80-247-1231-8 a BŘEZINOVÁ, H., ŠTOHL, P. Účetní závěrka výklad a praktické příklady. 1. vydání, Znojmo, 2008, ISBN 978-80-903914-6-8.

93

Více informací viz DUŠEK, J. Účetní uzávěrka a závěrka v přehledech snadno a rychle. 1.vydání, Praha, Grada, 2005, ISBN – 80-247-1231-8.

61

Takovouto provázanost účetnictví a daňového systému pro stanovení základu daně z příjmů právnických osob demonstruje výše uvedené Schéma 5. Na účetní uzávěrku navazuje sestavení účetní závěrky, kterou můţe podle Zákona o účetnictví většina mikropodniků, jakoţto účetní jednotky, které nemají povinnost mít účetní závěrku auditovanou, sestavovat ve zjednodušeném rozsahu. Prostřednictvím účetní závěrky, která je v ČR povinnou součástí podaného daňového přiznání právnických osob (respektive všech subjektů, které jsou podle Zákona o účetnictví povinni vést účetnictví), sděluje účetní jednotka uţivateli, kterým je v tomto případě stát, zastoupený Ministerstvem financí ČR, jakoţto ústředním orgánem státní správy pro daně s celostátní působností, údaje o majetkové, finanční a důchodové situaci podniku. Povinnost přikládat účetní závěrku k daňovému přiznání tak mají všechny mikropodniky, coţ činí stát jejich hlavním uţivatelem. Z hlediska poskytování informací o hospodářském výsledku a dani z příjmů (oblastech, které stát zajímají nejvíce) je důleţitý hlavně Výkaz zisku a ztráty, který „poskytuje stupňovitě uspořádaný přehled nákladů a výnosů a informace o výsledku hospodaření. Stupňovité uspořádání výkazu umožňuje vyčíslit jak dílčí výsledky hospodaření“(provozní, finanční, za běţnou činnost, mimořádný) „tak i celkový výsledek hospodaření za účetní období, tedy disponibilní zisk (či ztrátu).“94 Z výše uvedeného vyplývá, ţe stát zajímají účetní informace, respektive informace uvedené v účetních závěrkách především z daňových důvodů. Pokud by tedy Návrh byl v EU přijat a následně měl být implementován do české legislativy, pro stát by to znamenalo, ţe by musel pro mikropodniky zavést alternativní způsob, kterým by podniky stanovovaly základ daně z příjmů. Samozřejmě lze namítnout, ţe tato potřeba státu by mohla být poměrně dobře uspokojena, pokud by mikropodniky přešly na jednu z uvaţovaných alternativ, uvedených za začátku této kapitoly. Nicméně i v této souvislosti vidím z daňového hlediska několik problémů, kterým by před přijetím výjimky v ČR měla být věnována hlubší pozornost. Pokud jediné hledisko, které budu brát v úvahu, bude daňové hledisko, pak racionálním chováním státu při zvaţování přijetí výjimky v ČR by mělo být zachování alespoň stejně

94

Více viz ŠTOHL, P. Učebnice účetnictví 2. díl pro střední školy a veřejnost 2008, 9. vydání, Znojmo, Tiskárny Havlíčkův Brod, a.s., 2008, ISBN 978-80-87237-02-1, s. 201.

62

vysokých příjmů z daní a ne vyšší neţ současné výdaje na správu daně, především na daňovou kontrolu. Zároveň racionálním chováním daňových subjektů, v tomto případě mikropodniků, je snaţit se zaplatit na daních co nejméně, tedy minimalizovat daňovou povinnost, a to i zprostředkovaně - tedy nezaplatit na daních méně (avšak taky ne více), ale mít méně výdajů na vedení evidence pro daňové účely a současně minimalizovat nebezpečí sankcí za nesprávný výpočet výše daně. 95 Pokud by tedy mělo být mikropodnikům umoţněno upustit od účetnictví, lze předpokládat, ţe stát i mikropodniky budou před volbou jakéhokoli jiného systému zvaţovat právě výše uvedené souvislosti. Osobně se domnívám, ţe v případě umoţnění mikropodnikům vést daňovou evidenci by státu, vzhledem k moţným chybám, ke kterým můţe např. při vedení daňové evidence docházet, mohly například vzrůst výdaje na správu daně (daňové kontroly), ale současně i příjmy z případných sankcí a mikropodnikům riziko a výdaje na sankce spojené s nesprávným výpočtem daňové povinnosti. V souvislosti s moţnými chybami, ke kterým dochází při vedení daňové evidence, vidím problém i v tom, ţe Zákon o daních z příjmů je příliš benevolentní, co se daňové evidence týče a stanovuje pouze její obsah, nikoli způsob či formu jejího vedení, nepředepisuje např. ţádné povinné knihy, tak jako tomu bylo u jednoduchého účetnictví, které daňová evidence nahradila. Zcela tak záleţí na poplatníkovi, jaký si zvolí způsob jejího vedení. Neexistence ani minimálních základních pravidel pro způsob a formu vedení daňové evidence tak můţe být mnohdy podnikatelům spíše na škodu. V případě evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů zase vidím problém ve stanovení výše paušálních výdajů pro mikropodniky (například stanovení různé výše paušálů pro různé typy mikropodniků podle předmětu jejich činnosti apod.). Pokud by výše paušálů byla stanovena příliš vysoko, stát by mohl přijít o značnou část příjmů z daní. Vyuţití paušálních výdajů je uţ v případě fyzických osob obecně vyuţíváno hlavně proto, ţe je daňově méně zátěţové, tedy podnikatelům, kteří mají nízké skutečné výdaje, umoţňuje výrazně sníţit daňový základ.

95

Více viz VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L., Daňový systém ČR 2008 aneb Učebnice daňového práva, 9. aktualizované vydání, Praha, Vox, 2008, ISBN 978-80-86324-72-2, s. 28 – 29.

63

Pokud by tedy mělo být umoţněno i mikropodnikům dobrovolně zvolit takovýto typ evidence, vidím stanovení výše paušálů jako problém klíčový a je otázkou, zda za stávající rozkolísané situace státního rozpočtu by vůbec bylo reálně moţné stanovit výši paušálu tak, aby stále ještě existovaly mikropodniky, které by tuto moţnost mohly chtít vyuţít. Mé obavy v tomto směru vycházejí hlavně z faktu, ţe jen v roce 2009 doznala výše paušálních výdajů pro fyzické osoby, tedy osoby samostatně výdělečně činné (OSVČ) dvou změn. Nejprve byly paušální výdaje zvýšeny pro všechny kategorie příjmů novelou Zákona o daních z příjmů č. 289/2009 ze dne 22. 7. 2009, kterou došlo ke změně ve znění § 7 odstavce 7 Zákona o daních z příjmů, který stanovuje výši paušálních výdajů pro OSVČ. Avšak přijetím Zákona č. 362/2009 (tzv. Janotův balíček) byl tento § opět změněn s platností od roku 2010 a paušální výdaje byly sníţeny u OSVČ podnikajících jinak neţ na základě ţivnosti na původní výši. Vývoj paušálních výdajů v posledních třech letech naleznete v Příloze 5. Vezmu-li tedy v úvahu současnou situaci státního rozpočtu, lze ji povaţovat za jednu z hlavních překáţek umoţnění mikropodnikům přejít na takovýto systém zjednodušení evidence hospodářských operací.

II.4.3 Vazba účetnictví a Obchodního zákoníku Vedle výše uvedených moţných překáţek přijetí výjimky plynoucí z Návrhu musím na tomto místě uvést ještě jednu, kterou vidím jako velice významnou v souvislosti se zvaţováním přijetí návrhu. Tato moţná překáţka souvisí s právní formou společností, které spadají do působnosti čtvrté směrnice a jejich právní úpravou. Společnosti, které spadají do působnosti čtvrté směrnice, jsou v ČR právně upraveny Obchodním zákoníkem, který rovněţ úzce souvisí s účetními povinnostmi právnických osob, a pracuje a vychází z informací z nich plynoucích, tedy i s informacemi obsaţenými v účetních závěrkách. Obchodní zákoník pracuje s účetními informacemi v souvislosti s obchodními společnostmi a druţstvy např. při oceňování nepeněţitého vkladu společníků, stanovení výše vypořádacího podílu obchodních společností, vytvoření rezervního fondu, dělení zisku či ztráty mezi společníky a účetní informace jsou rovněţ klíčové při zrušení, zániku, likvidaci či prodeji společnosti apod. Je tedy jasné, ţe by v případě přijetí výjimky v ČR a umoţnění mikropodnikům přejít na jednu z uvedených alternativních evidencí, muselo dojít i k výrazným úpravám této právní

64

normy (a dalších norem s ní souvisejících), coţ by dle mého názoru představovalo radikální zásah do obchodně-právních vztahů.

II.5 Specifické důvody pro přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v ČR Stejně jako existují pro Českou republiku specifické překáţky přijetí výjimky plynoucí z Návrhu, lze stejně tak najít i specifické důvody pro její přijetí. Těmi se zabývají následující sub-kapitoly.

II.5.1 Kultura zveřejňování účetních informací V Kapitole I jsem uvedla, ţe členské státy EU se vzájemně kulturně odlišují a ţe tyto kulturní rozdíly implikují, ţe v některých členských státech je široké uţívání a publikování údajů finančního výkaznictví obecně podporováno samotnými podniky, zatímco v jiných je povaţováno za odhalování citlivých informací. Za doklad toho, ţe Česká republika patří do té druhé skupiny, povaţuji analýzu zveřejněnou v říjnu 2010 společností Dun & Bradstreet,96 ze které vyplynulo, ţe v ČR dlouhodobě více neţ 60 % společností neukládá výsledky svého hospodaření, tedy účetní závěrku (a výroční zprávu - u větších společností) do sbírky listin obchodního rejstříku, čímţ tyto společnosti porušují jak Zákon o účetnictví (§ 21a), tak Obchodní zákoník (§ 38i).97 Jen pro zajímavost, z tohoto titulu jim hrozí sankce do výše aţ tří procent hodnoty aktiv podniku podle Zákona o účetnictví (§ 37), pokuta od rejstříkového soudu udělená dle Zákona č. 99/1963 Sb., občanského soudního řádu, ve znění pozdějších předpisů (§ 200), aţ do výše 20 000 Kč a v nejhorším případě dokonce i obvinění z trestného činu „zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění“ dle Zákona č. 140/1961 Sb., trestního zákona, ve znění pozdějších předpisů, s moţností sankce i v podobě odnětí svobody aţ na 8 let. Z analýzy vyplynulo, ţe povinnost častěji plní větší firmy (hlavně akciové společnosti nebo podniky s ročními trţbami vyššími neţ 1 miliarda Kč). Mezi podniky, které informační

96

Jedná se o společnost zabývající se poskytováním ekonomických informací a hodnocením firem.

97

Přesněji „za rok 2008 informační povinnost nesplnilo zhruba 70 % firem, v letech 2006 – 2007 více než 60 %“ firem; Zdroj: Ipoint.cz [online]. 15.9.2010 [cit. 2011-11-05]. D&B: Disciplína českých firem připomíná divoký západ. Dostupné z WWW:

65

povinnost neplní, pak nejčastěji patří společnosti s ručením omezeným a velmi malé firmy s trţbami niţšími neţ deset milionů Kč - tedy podniky, které lze zařadit do kategorie mikropodniků. Důvodem, proč i finančně zdravé firmy odmítají zveřejňovat účetní závěrky a riskují sankce, je hlavně strach ze zneuţití citlivých obchodních i osobních informací, které účetní závěrky obsahují, ať uţ ze strany konkurence, obchodních partnerů (tlak na niţší marţe) či ze strany „mafie“ např. pro „výměru výpalného.“98 Uvedené lze interpretovat tak, ţe české podniky vidí ve veřejném poskytování informací o svém podnikání na trhu spíše nevýhody neţ výhody, jakými by měla být např. lepší konkurenceschopnost, plynoucí z větší transparentnosti podniku. Fakt, ţe zejména menší společnosti své finanční výkazy nezveřejňují, navíc podporuje i tvrzení, ţe vztahy těchto společností například se zákazníky či dodavateli bývají zaloţeny i na jiné bázi neţ jakou je přístup k informacím poskytovaným účetními výkazy.

II.5.2 Existence přebytečné administrativní zátěže českých mikropodniků, plynoucí z povinnosti vést účetnictví a tvořit účetní závěrku Za hlavní důvod vzniku Návrhu na úrovni EU, jak jsem jiţ uvedla v Kapitole I, lze povaţovat vysokou administrativní zátěţ, které mikropodniky čelí v souvislosti s povinnostmi danými Čtvrtou směrnicí, coţ je důvod, který je moţné vzhledem k povaze a rozsahu povinností plynoucích ze Čtvrté směrnice a obecným vlastnostem mikropodniků napříč EU aplikovat i na konkrétní případ České republiky. Jinými slovy, stejně jako tomu bylo v případě důvodu pro samotný vznik Návrhu na úrovni EU, vysokou administrativní zátěţ, plynoucí mikropodnikům v ČR ze zákonné povinnosti vytvářet účetní závěrku a s tím samozřejmě související nutností vést účetnictví, je moţné povaţovat za hlavní důvod pro případné přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v České republice. Vzhledem k tomu, ţe jak jsem jiţ uvedla dříve, v ČR existuje provázanost účetnictví a daňového systému, co se týče stanovení výše daňové povinnosti, a stát je tak hlavním uţivatelem výstupů z účetnictví, je jasné, ţe by nebylo moţné mikropodniky jednoduše vyjmout z působnosti Čtvrté směrnice a dovolit jim jednoduše nevést účetnictví, aniţ by tato

98

Aktualne.centrum.cz [online]. 16.9.2009 [cit. 2010-11-05]. Většina firem porušuje zákon, nezveřejňuje své výsledky. Dostupné z WWW:

66

forma evidence hospodářských operací byla nahrazena jinou, jednodušší formou, která by uspokojovala jednak alespoň potřebu státu, jakoţto výběrce daní, a tedy umoţňovala stanovit výši povinnosti k dani z příjmů, a jednak by splňovala také poţadavek EU na to, aby podniky i nadále vedly alespoň určitou evidenci obchodních transakcí a částečně i finanční a majetkové situace. Jak jsem jiţ uvedla na začátku této kapitoly, za jediné v současné době dostupné jednodušší alternativy evidence hospodářských operací k alternativě vedení podvojného účetnictví, které by splňovaly alespoň tyto minimální poţadavky, povaţuji daňovou evidenci a evidenci příjmů s uplatněním paušálních výdajů. Nicméně je jasné, ţe zavedení jakékoli, byť i minimálně poţadující regulace v této oblasti potenciál úspory administrativních nákladů, respektive potenciál sníţení administrativní zátěţe omezuje, a vyvstává tedy otázka, zda v případě přijetí Návrhu a uvaţovaných legislativních změn, které by mikropodnikům umoţnily dobrovolnou volbu jedné z uvaţovaných alternativních evidencí, skutečně existoval potenciál poklesu administrativních nákladů, realizovatelný mikropodniky opuštěním vedení účetnictví a volbou jedné z uvaţovaných alternativ. Jinými slovy, zda by tak bylo dosaţeno hlavního cíle Návrhu. V případě, ţe takový potenciál administrativní úspory skutečně existuje, a tedy ţe by mikropodniky mohly ušetřit volbou jedné z alternativních evidencí, lze tuto úsporu administrativních nákladů nazvat přebytečnou administrativní zátěţí. Vzhledem k tomu, ţe obě uvaţované alternativy jsou obecně v ČR povaţovány za méně zátěţové pro velmi malé fyzické osoby, domnívám se, ţe zde potenciál takové administrativní úspory skutečně existuje i pro mikropodniky a tato domněnka bude předmětem zkoumání v následující kapitole, která analyzuje potenciální dopad uvaţovaných legislativních změn na administrativní náklady mikropodniků.

67

Kapitola III. Administrativní zátěž českých mikropodniků a potenciál jejího snížení Jak jsem jiţ uvedla, domnívám se, ţe hlavní důvod pro moţné přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v ČR je totoţný s hlavním důvodem pro vznik Návrhu v EU. Tímto důvodem jsou vysoké administrativní náklady a administrativní zátěţ (dle definice uvedené v Kapitole I),99 které mikropodniky v ČR čelí v souvislosti s povinností vést účetnictví a vypracovávat roční účetní závěrky. Tato kapitola proto bude věnována bliţší analýze této problematiky. Pro účely měření administrativních nákladů a administrativní zátěţe podniků, se obecně v lehce odlišných variantách ve většině evropských států včetně ČR vyuţívá, jiţ několikrát zmíněný Model standardních výdajů. Jedná se o metodu vyuţívanou k odhadu výše administrativní zátěţe, způsobené určitou regulací, zaloţenou jednak na rozkladu celkových administrativních nákladů, plynoucích podnikům z této regulace na jejich interní a externí část, a jednak na rozkladu těchto částí do jednotlivých komponent. Těmito komponentami jsou náklady, které musí podniky vynaloţit na jednotlivé činnosti, které je nutné provádět, aby byly splněny poţadavky stanovené regulací. Podle studií Ramboll Managementu100 a Consortia101 je obecně v této oblasti hlavním zdrojem zátěţe externí část administrativních nákladů. Toto není překvapivé, uvědomíme-li si, co externí část administrativních nákladů spojených s povinností vypracovávat účetní závěrky obnáší. Vzhledem k tomu, ţe účetní závěrka je výstupem vedení účetnictví, jde ve zkratce o náklady, které musí podnik vynaloţit navíc nad rámec vlastních zamětnanců na práci externího odborníka (v tomto případě účetního), aby splnil povinnosti dané regulací, neboť sám (v rámci vlastních zaměstnanců) není schopen tyto povinnosti splnit, protoţe například vyţadují vyšší úroveň znalostí, jsou časově náročné apod. Mikropodniků, které svěřují vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky do rukou externích odborníků

99

Administrativní zátěţ lze chápat různými způsoby. Já zde však vycházím pouze z chápání dle definice uvedené v Kapitole I. 100

Ramboll Management. Study on administrative costs of EU Company Law Acquis, Internal Market and Services Directorate General, 2007. 101

CapGemini, Ramboll (Consortium). Measurement data and analysis: EU project on baseline measurement and reduction of administrative costs, Final Report. 2009.

68

(účetních a daňových poradců), protoţe sami nejsou schopny si tento typ evidence vést, je v ČR většina. Detailnějšímu popisu Modelu standardních výdajů, který byl velkou inspirací pro tuto práci a jeho velmi zjednodušené modifikaci, kterou zde vyuţiji, se věnuje sub-kapitola III.1. Sub-kapitoly III.2 aţ III.4 se pak věnují popisu a výsledkům jednotlivých fází provedené analýzy, které shrnuje níţe uvedené Schéma 6. První dvě fáze analýzy se zaměřují na externí část administrativních nákladů jednak z důvodu uvedeného v předchozím odstavci a částečně i díky existenci překáţek, kterým jsem při zpracování této práce čelila (viz dále). Struktuře a výši celkových administrativních nákladů (včetně jejich interní části) se věnuji aţ ve fázi 3 v rámci provedené případové studie. V souladu s dosud nastudovanými zdroji si dovoluji vyslovit následující hypotézy: Mikropodniky by mohly ušetřit administrativní náklady, pokud by jim byl umoţněn přechod na jednu z uvaţovaných alternativních evidencí. Kritéria stanovená v Návrhu Evropskou unií jsou pro vyjmutí mikropodniků a zkoumané legislativní změny v ČR stanovena příliš vysoko. Schéma 6: Zvolený postup analýzy

Fáze 1: Úvodní interview s účetními a průzkum cen účetních služeb

Fáze 2: Dotazníkové šetření

Zdroj: Vlastní kompozice

69

Fáze 3: Případové studie provedené s využitím metody SCM

III.1 Zjednodušený model standardních výdajů Jak jiţ bylo řečeno, pro výpočet administrativních nákladů a administrativní zátěţe podniků se v Evropě všeobecně vyuţívá Model standardních výdajů, někdy také označovaný jako Standardní nákladový model (dále jen SCM), který rozkládá celkové administrativní náklady, plynoucí podnikům z dané regulace, do jednotlivých komponent. 102 V této práci vyuţívám především rozklad administrativních nákladů na jejich interní a externí část, který SCM provádí, a zaměřuji se zde více na externí část, kterou v souladu se závěry výše uvedených studií, povaţuji za více zátěţovou (věnují se jí fáze 1 a 2). Interní část nákladů, kterou povaţuji za méně zátěţovou, tak vstupuje do analýzy aţ v rámci provedené případové studie (fáze 3), která odhaduje celkovou výši administrativních nákladů a administrativní zátěţe na základě provedeného dotazového šetření vybraného mikropodniku. Neţ přistoupím k samotné analýze, je potřeba zde metodu SCM ve zkratce popsat a zejména vysvětlit její zjednodušenou modifikaci, ke které jsem se v rámci jejího vyuţití v této práci uchýlila a kterou jsem provedla v souladu s povahou zkoumaného problému a na základě překáţek, kterým jsem v rámci analýzy čelila (viz dále). Pokud bych vyuţila model SCM v jeho čisté podobě, regulaci by v tomto případě měla tvořit pouze Čtvrtá směrnice EU, případně její prováděcí předpisy do české legislativy (především Zákon o účetnictví). Ovšem vzhledem k cestě, kterou jsem v této práci zvolila, tedy vzhledem k tomu, ţe jsem se rozhodla zkoumat celkový moţný dopad přijetí výjimky, plynoucí z Návrhu, na administrativní náklady mikropodniků, pokud by jim bylo umoţněno opustit vedení účetnictví (v podvojném smyslu) a dobrovolně zvolit jednu z uvaţovaných alternativních evidencí, budu zde muset brát v úvahu i další činnosti, které s vedením účetnictví a vypracováním účetních závěrek úzce souvisí a které mohou ovlivnit celkovou výši moţné úspory nákladů (pokud taková úspora existuje).

102

Metodika, jejíţ modifikovanou podobu pouţívám v této práci, je zaloţena na dvou dokumentech, poskytujících návod pro pouţívání metodiky pro měření administrativních nákladů a administrativní zátěţe v EU a v ČR: Úřad vlády ČR. Metodika určování velikosti a původu administrativní zátěže podnikatelů. In Reforma ústřední státní správy. Praha, 2005, 13 s. Č. j: 02957/05-KVÚ.; Commission of the European Communities. Anex to the Communication on an EU common metodology for assessing administrative costs imposed by legislation: Outline of the proposed EU common metodology and Report on the Pilot Phase (April– September 2005). SEC (2005) 1329. Brussels, 2005.

70

Při rozhodování, jaké činnosti brát v úvahu jak při tvorbě dotazníku, tak při zpracování případové studie, mi měla pomoci první, jakási přípravná fáze analýzy, tedy úvodní interview s účetními malých podniků a průzkum cen účetních sluţeb. Je potřeba zde uvést, ţe výstupem modelu SCM jsou vţdy pouze odhady. V mém případě, kdy nejprve vyuţívám pouze rozklad administrativních nákladů na interní a externí část (tak, jak je to modelem navrţeno) a zaměřuji se jen na výši a moţnost relativního poklesu externí části těchto nákladů (fáze 1 a 2), je tento fakt umocněn především díky neochotě účetních firem poskytnout interview a odpovídat na dotazníky a díky tomu získané i velmi malé mnoţství dat ke zpracování. Podobným překáţkám jsem čelila i ve třetí fázi, kdy rovnice modelu (viz níţe) vyuţívám v rámci případové studie provedené na základě informací získaných během face-to-face interview se zástupcem vybraného mikropodniku. Uvedené překáţky, kterým jsem při zpracování analýzy čelila, jako je neochota firem sdílet citlivé informace a nedostatek prostředků takové informace vymoci, budu nadále nazývat technickými překáţkami. 103

III.1.1 Základní rovnice SCM a jejich využití v této práci Podle SCM by měly být administrativní náklady určité populace podniků (např. všech mikropodniků v dané ekonomice) posuzovány na základě průměrných nákladů úkonů, které tyto podniky provádí pro splnění povinností daných regulací (Cena P), vynásobených celkovým počtem úkonů provedených za rok (mnoţství Q). Vzhledem k tomu, ţe tato práce si neklade za cíl spočítat administrativní náklady celé populace českých mikropodniků, ale vyuţívá rovnice modelu jen v rámci případové studie pro odhad celkových administrativních nákladů jednoho vybraného mikropodniku, budou administrativní náklady tohoto podniku posuzovány na základě skutečných nákladů úkonů, které tento podnik prováděl ve sledovaném období pro splnění povinností daných regulací, vynásobených celkovým počtem úkonů provedených za rok.

103

Jistě není překvapivé, ţe existence těchto překáţek do jisté míry negativně ovlivnila průběh i výsledky této práce. Jen pro ilustraci: díky existenci uvedených překáţek jsem jednak musela pečlivě zvaţovat stanovení počtu a podrobnosti otázek dotazníku a v rámci případové studie jsem se rozhodla nebrat v úvahu veškeré činnosti, které musí podnik provést, aby splnil povinnost vést účetnictví a vypracovat účetní závěrku a místo toho jsem stanovila odpovídající úroveň podrobnosti podle zásady úměrné analýzy. Uvedené překáţky by totiţ vyţadovaly poskytnout za sdělení podrobných informací, které by interview či dotazníky činily časově velmi náročné, firmám finanční kompenzaci apod.

71

Odhad nákladů na úkony, které podnik musí provádět v souvislosti s regulací, tedy cenu P, lze vypočítat pomocí následujícího vzorce: P = tarif x čas. Tarify jsou dvojího typu, interní a externí: Interní tarif představuje náklady podniku na pracovníka, který provádí úkony spojené s plněním povinností plynoucích z regulace uvnitř podniku. Jedná se např. o hodinové mzdové náklady na tohoto pracovníka (hrubá mzda a odvody na zaměstnance, tedy tzv. super-hrubá mzda) a další interní výdaje, případně výdaje na materiál, jsou-li nutné pro splnění povinnosti, plynoucí z regulace. Externí tarif představuje např. hodinovou sazbu za práci najatého externisty nebo externí organizace, která danému podniku pomáhá s plněním povinnosti plynoucí z regulace. Jak jsem jiţ uvedla, ke stanovení výše tarifů u vybraného mikropodniku budu v této práci vyuţívat face-to-face interview se zástupcem (v mém případě vlastníkem) tohoto mikropodniku, tak, jak to doporučuje oficiální metodika SCM pro ČR.104 Čas v rovnici představuje počet časových jednotek, tedy hodin, které jsou potřeba na provedení daných úkonů. K odhadu času, potřebného na jeden úkon, rovněţ vyuţiji face-toface interview se zástupcem mikropodniku. Rovnice pro výpočet celkových nákladů určité populace v SCM vypadá následovně: Σ P x Q, kde mnoţství Q lze pro celou populaci spočítat jako: Q = počet dotčených subjektů x frekvence,

104

Více viz Úřad vlády ČR. Metodika určování velikosti a původu administrativní zátěže podnikatelů. In Reforma ústřední státní správy. Praha, 2005.

72

kde počet dotčených subjektů představuje počet mikropodniků, které podléhají dané regulaci, a frekvence udává, kolikrát podnik provádí poţadované úkony za rok. Při aplikaci této rovnice pouze na 1 mikropodnik, bude počet dotčených subjektů roven 1. V případě vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky lze rovněţ frekvenci poloţit rovnu 1, neboť přestoţe podnik můţe provádět úkony spojené s plněním zákonných povinností (jako shromaţďování a třídění dokladů) průběţně během roku, povinnost plynoucí z regulace vyvstává pouze po skončení účetního období, tedy jednou za rok. Vzhledem k neexistenci ţádných oficiálních údajů ohledně nákladů mikropodniků, spojených s vedením účetnictví a vypracováním účetní závěrky, a vzhledem k technickým překáţkám, kterým jsem při zpracování této práce čelila, by snaha o odhad průměrných administrativních nákladů českých mikropodniků byla velice nákladná, a proto není součástí této práce. Následující sub-kapitoly se jiţ věnují jednotlivým fázím analýzy.

III.2 Fáze 1: Úvodní interview a průzkum trhu účetních služeb III.2.1 Interview s externími účetními podnikatelů a mikropodniků První fáze analýzy byla zaměřena pouze na zkoumání externí části administrativních nákladů mikropodniků. V rámci první fáze analýzy jsem nejprve provedla face-to-face interview s pěti účetními s dlouholetou praxí v oboru,105 specializujícími se na vedení účetnictví podnikatelům a mikropodnikům a na vedení daňové evidence podnikatelům. Rozhovory mi měly poslouţit k tomu, abych získala základní informace o externí části administrativních nákladů mikropodniků, tedy o způsobech stanovení cen za účetní sluţby a o jejich výši, a obdobně o cenách za sluţby spojené s vedením daňové evidence či evidence příjmů s paušálními výdaji. Dále jsem se v rámci rozhovorů zajímala o strukturu účetních sluţeb, tedy co všechno účetní v rámci vedení kompletní účetní agendy provádějí a jaké sluţby podnikům poskytují a

105

K získání face-to-face rozhovorů jsem kontaktovala emailem náhodně vybraných 300 účetních firem z Prahy a okolí, zaměřujících se na vedení účetnictví malým firmám a podnikatelům. Lokalita výběru byla vybrána s předpokladem, ţe účetní firmy v Praze budou mít zkušenosti s více klienty a současně s ohledem na dobrou dostupnost a tedy i nákladovou efektivitu provedení face-to face interview. Účetní byli kontaktováni emailem, byl jim vysvětlen účel mojí práce a byli poţádáni o osobní schůzku. Z kontaktovaných účetních firem souhlasilo s krátkou schůzkou pouze 5.

73

zajímal mne také názor dotazovaných na uvaţovanou moţnost vyjmout mikropodniky z působnosti Čtvrté směrnice a povolit jim moţnost opustit vedení účetnictví. Tohoto názoru si cením jakoţto názoru odborníků s praxí na účetní problematiku. Současně se domnívám, ţe názoru účetních, přestoţe můţe být ovlivněn vidinou ztráty vlastních příjmů, nebyl v rámci analýzy provedené Evropskou unií při vzniku Návrhu věnován dostatek pozornosti. Předmětem rozhovorů bylo také získat od dotazovaných vyjádření k moţnosti dobrovolné volby mikropodniků mezi vedením účetnictví a vedením některé ze dvou uvaţovaných alternativ, a k moţnému vlivu takovéto volby na výši externí části administrativních nákladů. Informace získané v rámci face-to-face rozhovorů jsou rozčleněné do dvou okruhů: první okruh obsahuje vyjádření, tykající se struktury a stanovení cen za vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky a druhý okruh obsahuje vyjádření dotazovaných k Návrhu EU a jeho moţnému přijetí u nás včetně umoţnění přechodu na jednu z uvaţovaných alternativ. Pro úplnost je zde potřeba uvést, ţe dotazovaní byli poţádáni, aby při vyjádření se k dopadu na externí administrativní náklady mikropodniků nebrali v úvahu náklady spojené s přechodem na alternativní evidenci, ale pouze aby odhadli rozdíl v tom, o kolik by podnikům (a jakým podnikům by) za jinak stejných okolností v jednom sledovaném roce (2009) účtovali méně, pokud by těmto podnikům místo účetnictví vedli daňovou evidenci či evidenci příjmů s paušálními výdaji. Hlavní závěry, které jsem z rozhovorů vyvodila, jsou zvýrazněny tučně. Vyjádření týkající se stanovení cen za vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky Pro účely získání představy o běţném stanovení cen za vedení účetnictví byli dotazovaní vyzváni, aby vysvětlili způsob, jakým si stanovují ceny svých sluţeb. Dvě dotazované účetní preferovaly firmám účtovat své sluţby měsíčním paušálem, stanoveným podle počtu účetních dokladů s přihlédnutím k obratu firmy a náročnosti účtování. Jeden dotazovaný ji preferoval stanovit minimálním paušálem pro ty nejmenší firmy s nejmenším počtem dokladů a dále od poloţky v účetním deníku s tím, ţe cenu za ni stanovuje firmám individuálně podle náročnosti účtování a dodatečného času, který je nucen strávit například tříděním dokladů. Jedna z dotázaných preferovala účtovat si za své sluţby pouze od hodiny a jedna preferovala kombinovat cenu za poloţku s hodinovou sazbou, pokrývající jiné neţ účetní operace (například třídění dokladů). Čtyři z pěti účetních se nicméně vyjádřily v tom smyslu, ţe se snaţí klientům ve způsobu stanovení cen vyjít vstříc podle jejich potřeb, neboť někteří klienti 74

například vyţadují, aby pro ně účetní stanovil hodinovou sazbu, někteří vyţadují účtování ceny za poloţku apod. Jedna z dotazovaných účetních, která uvedla, ţe preferuje firmám účtovat paušál, se navíc vyjádřila ve smyslu, ţe cenu stanovuje odlišně u jednorázových či např. pololetně zpracovávaných zakázek a jinak u zakázek s pravidelnou měsíční spoluprácí. U jednorázových zakázek zpravidla vychází ze skutečného počtu poloţek a u zakázek s pravidelnou měsíční spoluprací si domlouvá spíše paušál, který odráţí komplexnost sluţeb. U takovýchto zakázek však do ceny účetnictví zahrnuje i další související sluţby kromě zpracování účetnictví, například kontakt s úřady (správa sociálního zabezpečení, zdravotní pojišťovny, finanční úřad, úřady práce), zastupování při kontrolách, automatické poskytování informací o novinkách a změnách v oblasti účetnictví a daní či zpracování DPH. Z rozhovorů také vyplynulo, ţe při stanovení ceny účetnictví můţe být důleţité i to, zda si firmy vedou nějakou evidenci dokladů samy, ať uţ například v jednoduché tabulce v Excelu nebo v dobře uspořádaném šanonu, z kterého je pak účetní jasné, čeho se který doklad týká, nebo zda firmy pouze přinesou všechny doklady najednou pohromadě tzv. v „krabici od bot“ bez jakýchkoli komentářů a účetní pak musí trávit čas nad tím je roztřídit a zbytečnou komunikací s klientem, aby jí ten který doklad vysvětlil. Je logické, ţe tuto práci navíc bude chtít účetní rovněţ zaplatit (ať uţ hodinovou sazbou či v rámci vyšší ceny za poloţku či doklad). Kromě toho z rozhovorů vyplynulo, ţe se také můţe lišit například stanovení ceny za uzávěrkové operace a vypracování účetní závěrky. Některé účetní firmy si mohou stanovovat cenu za uzávěrkové a závěrkové operace například jako 1/12 z ceny ročního objemu vedení účetnictví a do této ceny mohou a nemusí zahrnout i zpracování přiznání k dani z příjmu, některé jiţ stanovují cenu za doklad či poloţku tak, aby takové operace v ní jiţ byly započítané, jiné účetní firmy si účtují paušální částku za uzávěrkové operace, vypracování účetní závěrky včetně podání daňového přiznání (k dani z příjmů), například s přihlédnutím k výši obratu. Všichni dotazovaní se shodli na tom, ţe při stanovení cen účetních sluţeb mikropodniků uvaţovaných právních forem by pro ně nebylo důleţité, o kterou z právních forem se jedná. Je však potřeba zde říci, ţe ţádná z dotazovaných účetních neměla zkušenost s vedením 75

účetnictví podnikům všech uvaţovaných právních forem a ani jedna z dotazovaných nevedla účetnictví malé akciové společnosti. Z výše uvedeného jsem vyvodila následující závěr: V ČR existuje heterogenita ve způsobu stanovení cen za vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky účetními firmami. Vyjádření dotazovaných k Návrhu EU a jeho možnému přijetí u nás včetně umožnění přechodu na jednu z uvažovaných alternativ Dotazovaní se vyjádřili k Návrhu EU a jeho případnému přijetí u nás včetně umoţnění přechodu na jednu z uvaţovaných alternativ následovně: Ani jeden z dotazovaných nebyl striktně proti Návrhu EU, pokud by jeho implementace v ČR zajistila pouze dobrovolnou moţnost vyuţití výjimky pro mikropodniky a pokud by se přehodnotila výše kritérií, která jsou podle nich stanovena příliš vysoko. V názoru na jejich výši byli však dotazovaní nejednotní a shodli se pouze na tom, ţe kritérium zaměstnanců je stanoveno příliš vysoko a mělo by klesnout alespoň na polovinu (tedy do 5 zaměstnanců).106 Názor, ţe kritéria jsou pro mikropodniky stanovena příliš vysoko, chápu jako významný a bude proto předmětem zkoumání v rámci dotazníkového šetření, provedeného ve druhé fázi. Co se moţného opuštění vedení účetnictví týče, daly by se názory dotazovaných shrnout následovně: Opuštění vedení účetnictví by rozhodně nebylo vhodné pro velkou část podniků

splňujících

Evropskou

unií

stanovená kritéria

mikropodniku,

a to

z následujících důvodů (uvádím zde veškeré důvody, které byly v rámci rozhovorů účetními uvedeny):

106

Co se týče obratového kritéria, byly názory, vycházející ze zkušeností účetních velmi rozdílné. Jedna z účetních dokonce vyjádřila radikální názor, ţe by mělo být pro podmínky ČR toto kritérium sníţeno na pouhých 100 000 EUR. Dvěma dotazovaným se kritérium, které se shoduje s kritériem obratu stanoveným pro dobrovolné vedení daňové evidence u fyzických osob, zdálo dost vysoké i pro fyzické osoby, a rovněţ by podle nich mělo být stanoveno níţe, ale na přesné výši se neshodli. Zbylí dva dotazovaní připustili, ţe si dovedou představit i firmy s obratem 25 milionů, které informace poskytované vedením účetnictví a účetními závěrkami příliš nezajímají a finanční a ekonomický stav podnikání jsou schopny sledovat samy i bez vedení účetnictví, a které by takové moţnosti mohly chtít vyuţít, nicméně jejich pohnutky by spíše neţ dosaţení administrativní úlevy představovala vidina sníţení daňového břemene, coţ však nemá být cílem Návrhu EU. Kritérium bilanční sumy, které je předmětem největších sporů i na úrovni EU zde neuvaţuji a zahrnu jej do analýzy aţ v provedeném dotazníkovém šetření.

76

1. Obě uvaţované alternativy (hlavně evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů) mají menší vypovídací schopnost o finančním a ekonomickém stavu podniku. Účetnictví mnohem lépe mapuje ekonomickou situaci podniku a podává věrohodnější a průhlednější informace, podle kterých se mohou řídit manaţeři při řízení podniku. S tím souvisí i horší kontrola plateb či záloh a obecně cash flow firmy. Tento problém by byl tím horší, čím větší by byla firma, především co do počtu faktur a dalších účetních (resp. daňových) dokladů. 2. Horší kontrola správnosti především u daňové evidence - daňová evidence má oproti účetnictví velkou nevýhodu, která plyne z „nepodvojné“ povahy evidence hospodářských operací. Podvojné zápisy všech hospodářských operací v případě účetnictví jsou v podstatě samy o sobě jakýmsi kontrolním systémem, protoţe kaţdá operace ovlivňuje vţdy dva souvztaţné účty v účtové osnově. Kontrolou sald těchto účtů a tím, ţe se tvoří předvaha, se dají celkem dobře najít případné chyby. Tento systém kontroly v daňové evidenci neexistuje a podle vyjádření dotazovaných účetních je tak kontrola chyb náročnější a náročnost kontroly samozřejmě roste s počtem hospodářských operací k zaevidování. 3. S horší a náročnější kontrolou daňové evidence souvisí i to, ţe se výhoda niţší administrativní náročnosti s rostoucí velikostí firmy (především s rostoucím počtem zaměstnanců a počtem hospodářských operací a tedy i rostoucím počtem dokladů k zaevidování) stírá. Dotazovaní dokonce vyjádřili názor, ţe pro větší mikropodniky s vyšším počtem operací k zaevidování by mohla být například daňová evidence dokonce časově náročnější neţ účetnictví a ţe by se toto promítlo i do vyšší ceny za vedení této evidence. 4. Dva z pěti dotazovaných navíc uvedli, ţe se v praxi setkali s tím, ţe podnikatel přešel z daňové evidence na vedení účetnictví z důvodu ţádosti o úvěr v bance. Všech pět dotazovaných účetních se vyjádřilo ve smyslu, ţe by viděli v externím financování potenciální problém v případě upuštění od vedení účetnictví. Nicméně všichni dotazovaní se shodli na tom, ţe určitým typům mikropodniků by vedení daňové evidence či evidence příjmů s paušálními výdaji mohlo

přinést

úsporu

administrativních nákladů (přesněji tedy firmy by mohly externím účetním zaplatit méně za vedení takových evidencí neţ za vedení účetnictví, případně by si mohly vést takové evidence samy). 3 z pěti dotazovaných také přiznali, ţe sami takové firmě účetnictví vedou. 77

Dle vyjádření účetních by však takováto legislativní změna mohla přinést úsporu pouze velmi malým firmám, co do počtu zaměstnanců a počtu účetních, respektive daňových dokladů, jednoduchých k zaúčtování. Mezi firmami, které by mohly na vedení jedné z těchto evidencí ušetřit, by tak podle dotazovaných mohly být jen velmi malé firmy, poskytující sluţby (poradenské, zprostředkovatelské a podobně), které nemají sklady, nemají materiál ani zásoby, nemají příliš mnoho faktur a nemají problémy s tím sledovat, kolik peněz a kdy vyfakturují (cash flow se jim příliš nehýbe), nepotřebují příliš sledovat průběţný stav pohledávek a závazků, nebo jaké jsou jejich výdaje spojené s podnikáním apod. Z podobných důvodů by mohly ušetřit například velmi malé stavební nebo výrobní firmy, které ze zkušenosti účetních rovněţ nemívají příliš mnoho faktur. Hodně by záleţelo také na tom, zda je společnost plátce DPH. Společnosti, které nejsou plátci DPH nebo jsou, ale vedou si DPH sami např. pouze s kontrolou účetní, by mohly ušetřit na externích nákladech v případě přechodu na jednu z těchto evidencí více neţ ty, které jsou plátci DPH a o evidenci k DPH a o podání přiznání k DPH se jim kompletně stará účetní. Na otázku, kolik by firmy, které dotazovaní označili za ty, které by podle nich mohly ušetřit na externích administrativních nákladech vedením daňové evidence, se odpovědi účetních lišily. Nejvyšší odhad činil 40 % u neplátce DPH, čímţ bylo myšleno 40 % z ceny, kterou by si externí účetní normálně účtovala za vedení účetnictví včetně zpracování účetní závěrky a podání daňového přiznání ve firmě výše uvedeného typu, avšak do tohoto odhadu nebyla započítána mzdová agenda. Pokud by firma měla zaměstnance, tak mzdová agenda by musela být vedena jak v případě účetnictví, tak v případě daňové evidence, a tím pádem by rozdíl v ceně za vedení účetnictví a za vedení daňové evidence nebyl tak výrazný. Pokud by firma navíc byla plátcem DPH a DPH jí plně zpracovávala externí účetní, pak by potenciál sníţení administrativních nákladů byl výrazně niţší (účetní uvedli max. 20 %). Úspora by zde mohla plynout z menšího počtu účetních případů k zaevidování, plynoucího z nepodvojnosti zápisů a z moţnosti evidovat pouze poloţky významné z hlediska daně z příjmů. Zde by také záleţelo například na tom, jaký pouţívá účetní software - zda jí vygeneruje výstup pro přiznání k DPH automaticky nebo automaticky vyplní daňové přiznání a poskytuje podobná zjednodušení, která by se mohla projevit v podobě niţší ceny. Ovšem takový software účetní ročně také něco stojí a jeho cena by se měla zpětně promítnout do cen za účetní sluţby. 78

Jedna z dotazovaných účetních poskytla následující názor: „Pokud uvažuji velmi malou firmu,“ (myšlena firma jednoho z výše uvedených typů) „a použila bych software, umožňující vedení účetnictví i daňovou evidenci (včetně zpracování DPH u obojího) a aplikovala na tuto firmu synchronně podvojné účetnictví i daňovou evidenci, pak u daňové evidence musím při zaúčtování operace kliknout dvakrát (položky daňový základ a DPH), zatímco u podvojného účetnictví minimálně třikrát (náklad, DPH, závazek - tedy jde o tři položky). Proto bych takovéto firmě mohla slevit při vedení daňové evidence jednu třetinu na položkách podle počtu dat, které bych zadávala do svého účetního programu.“ Co se týče evidence příjmů s paušálními výdaji, z rozhovorů vyplynulo, ţe tam je potenciál ušetření na externích administrativních nákladech větší (samozřejmě byly uvaţovány firmy s vhodnou strukturou nákladů), ale opět pouze pro opravdu malé společnosti. Například pro společnosti, které nemusí vést z podstaty své činnosti dodatečnou předepsanou dokladovou agendu (mzdy, DPH apod.), se můţe jednat o úsporu i 50 % při externím vedení této evidence. Dokonce, budu-li citovat jednoho z dotazovaných, potenciál ušetření na externích nákladech takového klienta by mohl být v některých případech i 100 %, protoţe „po několika "uzávěrkách" se takový klient toto velice zjednodušené vedení naučí a externistu úplně vypoví. Problém je, že daňové zákony v ČR nejsou konstantní a velmi často se mění, takže i u takovéto jednoduché evidence by bylo potřeba změny sledovat a toto sledování nechat raději na odborníkovi za úplatu.“ Opět však ve chvíli, kdy firma má zaměstnance nebo je plátcem DPH, musí vést agendu k DPH, a moţnost úspory tak opět klesá. Z rozhovorů však v této souvislosti vyplynula ještě jedna zajímavá, avšak nepřekvapivá věc, která jiţ byla naznačena v souvislosti s vyjádřením účetních ke kritériím Návrhu. Jedná se o názor účetních, ţe by i větší z těchto mikro-firem mohly chtít vyuţít moţnosti vést daňovou evidenci, přestoţe by jim poskytla jen minimální nebo dokonce ţádnou úsporu administrativních nákladů - tedy rozdíl v ceně, kterou by firmy platily za vedení jiné neţ účetní evidence by byl velmi malý nebo vůbec ţádný - a dokonce moţná i v případě, ţe by pro tyto větší firmy s vyšším obratem, větším počtem dokladů, vedením skladové evidence, zakázek apod. mohlo být, díky sloţitosti a nepřehlednosti, vedení daňové evidence i draţší. Takovéto firmy by totiţ mohly chtít vyuţít vedení daňové evidence, protoţe by to pro ně mohlo být daňově výhodné. Firmy by tak vyuţily výhody plynoucí z evidence skutečných příjmů a výdajů, a „platily daně jen z těch příjmů, které už skutečně dostaly“ nebo by „před 79

koncem roku nakoupily zásoby a snížily si pružně daňový základ“ apod. Toto nicméně není cílem Návrhu EU a domnívám se, ţe při zvaţování přijetí a implementace Návrhu v ČR bude úkolem státu zabránit takovéto pro něj negativní externalitě například přehodnocením a zpřísněním (tedy sníţením) kritérií stanovených Evropskou unií pro případ České republiky. Obecné závěry, plynoucí z face-to-face interview Shrnu-li obecně vyjádření dotazovaných k Návrhu EU a jeho moţnému přijetí u nás včetně umoţnění přechodu na jednu z uvaţovaných alternativ, vyplývá z nich následující: Je potřeba uvážit, zda by nebylo vhodné při případné aplikaci uvažovaných legislativních změn, snížit výši kritérií pro mikropodniky, stanovených Evropskou unií. Potenciál snížení administrativních nákladů (myšlena jejich externí část) přechodem na jednu z uvažovaných alternativních evidencí skutečně existuje, ale pouze pro velmi malé firmy, co do počtu a jednoduchosti hospodářských operací a dokladů k zaúčtování. Potenciál snížení těchto nákladů se snižuje s rostoucím počtem zaměstnanců (vedení mzdové agendy) a s vedením dalších evidencí jako je např. evidence k DPH. Potenciál snížení administrativních nákladů se zdá být větší u vedení evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů než u vedení daňové evidence Vzhledem k tomu, ţe face-to-face interview se zúčastnilo pouze 5 účetních, budou tyto dílčí závěry předmětem dalšího zkoumání v rámci průzkumu cen účetních sluţeb a především v rámci dotazníkového šetření.

III.2.2 Průzkum cen účetních služeb Pro vytvoření představy o cenách na trhu účetních sluţeb a tedy o vytvoření představy o výši externí sloţky administrativních nákladů mikropodniků, neboli o tom, kolik podnik platí za externí vedení účetnictví, mi měl poslouţit průzkum cen účetních sluţeb. V rámci tohoto průzkumu mne hlavně zajímalo, zda a o kolik si účetní firmy účtují méně za vedení daňové evidence či evidence příjmů s paušálními výdaji, kterou vedou fyzickým 80

osobám, neţ za vedení účetnictví, a to především z důvodu zjišťování, zda pro firmy existuje potenciál úspory externí sloţky administrativních nákladů v případě, ţe by jim bylo umoţněno vést jednu z uvaţovaných alternativních evidencí za předpokladu, ţe by i nadále nechaly vedení této evidence na externí účetní firmě. Tento průzkum mi měl poslouţit také k tomu, abych pro případovou studii byla schopná vybrat podnik, jehoţ externí sloţka administrativních nákladů nebyla ve sledovaném období výrazně vyšší či niţší, neţ by bylo rozumné očekávat, tedy podnik, který neplatil v tomto období za externě poskytnuté účetní sluţby výrazně více či výrazně méně, neţ lze dle průzkumu povaţovat za běţné. V rámci průzkumu, jsem zpracovala informace z celkem 30 ceníků získaných od na internetu náhodně vybraných účetních firem. 107 Jediným kritériem pro pouţití ceníku bylo, aby obsahoval současně informace o cenách za vedení účetnictví malým firmám (právnickým i fyzickým osobám) i o cenách za vedení daňové evidence podnikatelům (fyzickým osobám). Do průzkumu jsem nezahrnula velké, renomované účetní firmy, které si za vedení účetnictví účtují podstatně více. Nezahrnuji je především z toho důvodu, ţe podle mého názoru velmi malým společnostem, jakými jsou mikropodniky, jde velmi často pouze o splnění zákonné povinnosti a dávají tak přednost nízké ceně před renomovanou „značkou“ (navíc je pravděpodobné, ţe velmi malé firmy by si v mnohých případech ani práci takovéto společnosti nemohly dovolit zaplatit). Je potřeba zde říci, ţe v cenících byly vţdy uvedeny pouze orientační ceny, nicméně vzhledem k neexistenci ţádných oficiálních statistických údajů ohledně cen za účetní sluţby, mi pro moje účely tyto ceny postačí. Ceny v případě vedení účetnictví Průzkum potvrdil heterogenitu ve způsobu stanovení cen za vedení účetnictví, která vyplynula jiţ z face-to-face interview s účetními, a ukázal, ţe existují poměrně vysoké rozdíly v samotných cenách za účetní sluţby. Například rozdíl mezi „nejdraţší“ a „nejlevnější“

107

Vzhledem k tomu, ţe mi zde jde pouze o vytvoření jakési obecné představy o moţné výši cen za vedení účetnictví a vedení daňové evidence, povaţuji vzorek 30 náhodně vybraných ceníků pro tyto účely jako dostačující.

81

firmou, co se stanovení výše ceny za poloţku týče, byl 24,5 Kč (jde o rozdíl mezi 5,5 Kč a 30 Kč) stejně tak byl poměrně výrazný rozdíl v ceně uvedeného minimálního měsíčního paušálu (tedy paušálu, za který je účetní firma vůbec ochotna se vedením účetnictví i té nejmenší firmě zabývat), kterou v ceníku uvádělo 80 % firem, čítající od 600 Kč do 3 500 Kč. Takovéto rozdíly lze vysvětlit například do paušálu zahrnutým mnoţstvím sluţeb a zahrnutým počtem účetních dokladů, které však ceníky u minimálních paušálů většinou neuváděly. Průměrná cena minimálního měsíčního paušálu, který účetní firmy nabízely, činila zhruba 1 900 Kč, přičemž u 75 % firem, které uvedly v ceníku minimální paušální částku, se tato cena pohybovala v rozmezí od 1 500 do 2 000 Kč. Průměrná v cenících uvedená cena za doklad činila 21 Kč a jednalo se většinou o cenu za doklad, který by přesahoval rámec nějakého stanoveného měsíčního paušálu, zahrnujícího určité maximální mnoţství dokladů. Průměrná cena za položku činila 21,23 Kč, přičemž pro plátce DPH činila průměrná cena - 25 Kč a pro neplátce 17,46 Kč. Cenu účetnictví stanovovanou pouze za poloţku nebo za doklad uvádělo v ceníku pouze 16,7 % firem. Většina firem preferovala kombinaci některé s těchto moţností s paušálem, zahrnujícím určitý počet dokladů či poloţek. Také pouze 16,7 % uvádělo moţnost hodinové sazby za vedení účetnictví, která se pohybovala v rozmezí 300-450 Kč za hodinu. Průměr v cenících uvedených hodinových sazeb činil 384 Kč. Co se účetní závěrky týče, jedna třetina z firem, preferovala stanovení ceny jako 1/12 ceny ročního objemu účetnictví (jde tedy o jakýsi 13. paušál). Zbylé firmy buď cenu zpracování účetní závěrky vůbec neuváděly, nebo nabízely samostatné paušální ceny za vypracování účetní závěrky. Tyto ceny se pohybovaly v rozmezí od 1 500 aţ do 13 000 Kč a jejich výši ovlivňoval například obrat (13 000 byla cena stanovená jednou účetní firmou podle výše obratu nad 10 mil. Kč). Průměr minimálních v cenících uvedených paušálů za samostatné zpracování účetní závěrky činil 3 350 Kč. Firmy si většinou účtovaly za zpracování mzdové agendy (mimo paušál) od 130 do 300 Kč za jednoho zaměstnance měsíčně (průměrná cena byla 201 Kč a nejvíce firem si účtovalo 200 Kč) a rovněţ za zpracování přiznání k DPH (mimo paušál) - průměrně 550 Kč. Velké rozdíly byly patrné v ceně za zpracování přiznání k dani z příjmu právnických osob. Některé ceníky uváděly rozsah ceny stanovený např. dle obratu. Minimální uvedená cena byla 500 Kč, maximální 10 000 (pro společnosti s obratem cca 20 mil). U 86 % účetních firem, které 82

v ceníku uváděly paušální částku za zpracování daňového přiznání, se tato cena pohybovala mezi 1 500 – 4 000 (průměrná cena činila 2 638,2 Kč). Ceny vedení účetnictví versus ceny vedení daňové evidence Průzkum mi měl rovněţ poskytnout obecnou představu o tom, zda si účetní stanovují niţší ceny za vedení daňové evidence fyzických osob neţ za vedení účetnictví. V tomto směru vyplynulo z ceníků následující: Pro stanovení cen služeb daňové evidence platily podobné zákonitosti a heterogenita jako u stanovení cen za vedení účetnictví. Podobně jako minimální ceny vedení účetnictví, byly v cenících uvedeny i ceny minimálních paušálů pro vedení daňové evidence, jejichţ průměr pro daňovou evidenci činil zhruba 1 100 Kč (nejvíce firem uvádělo paušál v intervalu 1 000-1 500 Kč), coţ je o 42 % méně než v případě ceny minimálních paušálů při vedení účetnictví. Toto naznačuje, ţe pro ty nejmenší firmy (zatím pouze fyzické osoby), hlavně co do počtu dokladů, které účetní firmy zahrnují do svých minimálních paušálů, skutečně můţe být vedení daňové evidence finančně méně zátěţové. Průměrná cena za doklad u daňové evidence (opět šlo většinou o cenu za doklad, který by přesahoval rámec minimálního měsíčního paušálu, zahrnujícího určité maximální mnoţství dokladů) činila 19,8 Kč, což je pouze o 5,7 % méně než v případě účetnictví, coţ podle mého názoru naznačuje, ţe s rostoucím počtem dokladů jiţ klesá potenciál firmy ušetřit na vedení daňové evidence, neboť tento rozdíl jiţ není tak výrazný. V cenících uvedená průměrná cena za položku u vedení daňové evidence činila 16,92 Kč, což je v průměru o 20,3 % méně než v případě vedení účetnictví (21,23 Kč). Uvedená hodinová mzda za vedení daňové evidence se pohybovala v rozmezí od 250 do 450 Kč, nicméně aţ na jednu výjimku firmy v cenících uváděly stejně vysokou hodinovou sazbu jak za vedení účetnictví, tak za vedení daňové evidence a je tedy jasné, ţe pokud by zde při tomto způsobu stanovení cen a účtování si za účetní sluţby byla moţnost administrativní úspory vedením daňové evidence, musela by spíše plynout z kratšího času, který by účetní firma strávila vedením této evidence, namísto vedení účetnictví. Ceny za zpracování přiznání k DPH (mimo paušál) v případě daňové evidence byly opět aţ na jednu výjimku totoţné s těmito cenami v případě vedení účetnictví. Toto naznačuje, ţe cena zpracování přiznání k DPH je víceméně nezávislá na typu vedené evidence a je tedy 83

jasné, ţe pokud je podnik ze zákona (byť pouze čtvrtletním) plátcem DPH (např. kaţdá firma s obratem větším neţ 1 mil. Kč), musí (čtvrtletně a od obratu 10 milionů povinně měsíčně) podávat přiznání k DPH, ať uţ by vedl jakoukoli evidenci, coţ opět sniţuje potenciál jeho úspory. Z ceníků dále vyplynulo, ţe cena za zpracování mzdové agendy za jednoho zaměstnance měsíčně je stejná nezávisle na typu evidence (průměrně 201 Kč). Opět je jasné, ţe pokud má firma zaměstnance, moţnost úspory vedením daňové evidence zde klesá a klesá tím více, čím více má firma zaměstnanců. Za zpracování účetní závěrky pro daňovou evidenci (tedy výkazu příjmů a výdajů a výkazu o majetku a závazcích) opět ceníky uváděly buďto stanovení ceny jakoţto 1/12 z roční ceny vedení daňové evidence (tedy 13. paušál) nebo uváděly samostatné paušální ceny za vypracování této závěrky. Ty se pohybovaly v rozmezí od 800 do 8000 Kč opět hlavně vzhledem k velikosti obratu. Průměrná uvedená cena minimálního paušálu za samostatné zpracování závěrky daňové evidence činila 1 780 Kč, tedy o 47 % méně než případě účetní závěrky v případě vedení účetnictví.

Toto naznačuje, ţe co se výše

administrativních nákladů týče, je vedení tohoto druhu evidence méně finančně nákladné. Bohuţel, firmy v cenících neuvádějí samostatné ceny pro moţnost vedení evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů a je tedy otázkou, zda například uvedené minimální měsíční paušály pro daňovou evidenci nezahrnují jiţ i tento druh evidence, vzhledem k tomu, ţe jej lze chápat jako jakousi zjednodušenou formu daňové evidence, nebo zda vzhledem k tomu, ţe v cenících uvedené ceny jsou pouze orientační a mohou se tedy měnit oběma směry například podle sloţitosti evidovaní hospodářských operací, není moţné, ţe by si účetní firmy stanovovaly například minimální paušály dle vlastního uváţení pro tento typ evidence ještě o trochu níţe. 108 Vzhledem k tomu, ţe z ceníků ohledně potenciálu úspory v případě evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů nelze nic vyčíst, bude pro případ mikropodniků tento

108

Pouze ve dvou cenících byly paušální výdaje výslovně uvedeny, a sice u ceny zpracování daňového přiznání, přičemţ v jednom případě byla uvedená cena za zpracování daňového přiznání společnosti uplatňující „paušál“ o 25 % niţší neţ tato cena při vedení daňové evidence a ve druhém případě byla uvedená cena niţší o 33 %.

84

potenciál zkoumán alespoň v rámci provedeného dotazníkového šetření, kterým se zabývá sub-kapitola III.3. Obecné závěry, plynoucí z průzkumu cen účetních služeb Průzkum cen účetních sluţeb naznačil, ţe i velmi malé fyzické osoby, spadající do kategorie, kterou pokrývají účetními firmami stanovené (zejména podle počtu účetních dokladů a jednoduchosti účtování) minimální paušály pro vedení účetnictví, mohou platit externí účetní firmě běžně 19 500-26 000 Kč ročně za vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky (tato čísla jsem odvodila následovně: 13 x minimální měsíční paušál 1 500 Kč a 13 x minimální měsíční paušál 2 000, kde 13. paušál představuje cenu za vypracování účetní závěrky a interval 1 500-2 000 představuje interval minimálních paušálů s největší četností (viz výše)). Oproti tomu fyzické osoby obdobné velikosti, spadající do kategorie, kterou pokrývají účetními firmami stanovené minimální paušály pro vedení daňové evidence, a které ze zákona mohou vést daňovou evidenci, dle ceníků mohou platit za vedení této evidence běţně 13 000-19 500 Kč ročně (tato čísla jsem odvodila následovně: 13 x minimální měsíční paušál 1 000 Kč a 13 x minimální měsíční paušál 1 500 Kč, kde 13. paušál představuje cenu za vypracování závěrky daňové evidence (viz výše) a interval 1 000-1 500 představuje paušály s největší četností (viz výše). Je očividné, že ve srovnání s účetnictvím se jedná o poměrně výrazné rozdíly. Jde samozřejmě pouze o rozdíly orientační, které nicméně napovídají, ţe určitá moţnost administrativní úspory (existující dosud jen pro fyzické osoby), zvolením vedení daňové evidence i v případě, ţe by firma nadále nechala vedení této evidence v rukou externí účetní firmy, skutečně existuje. Toto potvrzuje i závěry, které vyplynuly jiţ z úvodních face-to-face interview. Průzkum však potvrdil i další závěry face-to-face interview, a sice ţe s rostoucí velikostí firmy (tedy například s rostoucím počtem hospodářských operací k zaevidování a tedy i účetních dokladů, rostoucím počtem zaměstnanců či obratem vyţadujícím vedení evidence k DPH) se potenciál administrativní úspory sniţuje.

85

Pokud by tedy bylo zákonem umoţněno i českým mikropodnikům, spadajícím do působnosti Čtvrté směrnice a tedy spadajícím mezi právnické osoby, vést uvaţované alternativní evidence, je jasné, ţe by podobné zákonitosti, jako platí dosud jen pro fyzické osoby, platily i pro ně. I z tohoto důvodu povaţuji za nezbytné zaměřit se dále v rámci dotazníkového šetření mimo jiné na zkoumání toho, jak „velké“ mikropodniky by mohly volbou alternativní evidence ušetřit a zda kritéria stanovená Evropskou unií pro mikropodniky nejsou v tomto smyslu stanovena příliš vysoko. Průzkum mě navíc utvrdil i v názoru, ţe mám-li se zajímat o potenciál celkové moţné úspory administrativních nákladů mikropodniků, dosaţitelné vedením alternativní evidence, musím brát v úvahu i ostatní sluţby, které účetní firmy podnikům poskytují nezávisle na typu vedené evidence a které potenciál případné úspory mohou ovlivnit, respektive sníţit. Tento fakt bude proto zohledněn jak v provedeném dotazníkovém šetření, tak i v následně provedené případové studii.

III.3 Fáze 2: Dotazníkové šetření Dosud provedená šetření naznačila, ţe existuje určitý potenciál administrativní úspory pro velmi malé podnikatelské subjekty (fyzické osoby) v případě vedení daňové evidence či evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů. Vzhledem k tomu, ţe tato úspora, jak se dosud ukázalo, závisí na faktorech (jako je rozsah dokladů, obrat - zejména kvůli DPH, počet zaměstnanců - kvůli vedení mzdové agendy apod.), pro které právní forma společnosti není důleţitá, lze předpokládat, ţe obdobná úspora by byla realizovatelná i v případě velmi malých právnických osob. Nicméně stejně jako v případě fyzických osob, kde s rostoucí velikostí firmy (co do obratu, počtu a sloţitosti hospodářských operací, počtu zaměstnanců apod.) roste i administrativní náročnost a klesá administrativní výhoda těchto alternativních evidencí, lze také předpokládat, ţe podobné zákonitosti by platily i v případě aplikace na právnické osoby. Jak jiţ bylo uvedeno, potenciál úspory by byl moţný pouze u „velmi malých firem.“ Je tedy otázkou, jak „velké“ tyto velmi malé firmy jsou (tedy například zda velikostí odpovídají kritériím stanoveným Evropskou unií). Odpověď na tuto otázku budu hledat v rámci provedeného dotazníkového šetření. Provedené dotazníkové šetření lze rozdělit do dvou kroků, které vyjadřuje následující schéma. 86

Schéma 7: Dotazníkové šetření

Krok 1:

Krok 2:

Vytvoření koncepce pro sběr dat

Sběr a vyhodnocení dat

Zdroj: Vlastní kompozice

III.3.1 Krok 1: Vytvoření koncepce pro sběr dat Při vytváření koncepce pro sběr dat jsem narazila na několik překáţek, které vyprofilovaly konečnou podobu dotazníku i skupiny, které byl dotazník zaslán. Mým původním cílem bylo získat údaje od zástupců náhodně vybraných mikropodniků ohledně výše jejich interních administrativních nákladů a od jejich externích účetních firem ohledně výše administrativních nákladů a potenciálu jejich sníţení. Nicméně jiţ během prvních kontaktů s náhodně vybranými mikropodniky se ukázalo, ţe: Podniky nejsou ochotny sdílet citlivé informace například ohledně výše mzdy (odměny) pracovníka, který má uvnitř firmy na starost přípravu a zpracování účetních dokladů pro účetní firmu (jde tedy opět o jiţ zmíněné technické překáţky). Dále se ukázalo, ţe zástupci mikropodniků si nemusí být vţdy vědomi, co daňová evidence či evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů obnáší (např. při přípravě a zpracování dokladů), zda by byli schopni vést si takovou evidenci sami, či jaký vliv by na firmu případná změna evidence mohla mít apod., neboť o tyto věci by se začali zajímat aţ ve chvíli, kdy by došlo k příslušným legislativním změnám. Z těchto dvou hlavních důvodů jsem otázky zobecnila a zaměřila jsem se pouze na externí část administrativních nákladů, kterou stejně, z důvodů uvedených na začátku této kapitoly, lze povaţovat za více zátěţovou. Výsledkem bylo vytvoření krátkého dotazníku s uzavřenými (nicméně i u těchto otázek jsem ponechala respondentům moţnost vyjádřit vlastní názor k dané problematice) i otevřenými otázkami. Kompletní dotazník je uveden v příloze 6. Respondenty byly náhodně vybrané účetní firmy, o nichţ se domnívám, ţe mohou na základě 87

vlastních zkušeností adekvátně zhodnotit potenciál vyuţití uvaţovaných alternativních evidencí. 109 Náhodně vybrané účetní firmy byly kontaktovány emailem, byly jim vysvětleny moţné legislativní změny, kterými se ve své práci zabývám, a byly poţádány, aby dotazník vyplnily, včetně úvodní tabulky, pro alespoň jeden mikropodnik (splňující kritérium počtu zaměstnanců a dále alespoň jedno ze zbylých dvou kritérií stanovených Evropskou unií), kterému externě vedou kompletní účetní agendu (včetně mezd, daňových přiznání apod.) a o kterém si myslí, ţe by mohl chtít některou z alternativ vyuţít, pokud takovýto podnik mezi svými klienty mají. Firmy byly současně poţádány, aby pokud vedou účetnictví více neţ jednomu takovému podniku, náhodně vybrali alespoň jeden z nich a o něm mi poskytli informace. U moţnosti vyuţití paušálních výdajů je v dotazníku předpokládána výše paušálu 40 %. Za současné situace státního rozpočtu totiţ nepovaţuji vyšší paušál za přijatelný a současně se domnívám, ţe niţší paušál by zase mohl vyuţít jen nepatrný zlomek firem. Stanovení skutečně moţné výše paušálu by muselo být předmětem dalšího zkoumání, které je však mimo rámec této práce. K formulaci dotazníku je třeba říci následující. Dotazník se vztahuje k poslednímu ukončenému účetnímu období a zanedbává jakékoli náklady přechodu z jedné evidence na druhou.110 Otázky jsem se snaţila formulovat tak, aby byly pro účetní firmy co nejsrozumitelnější, a proto namísto úspory externích administrativních nákladů mikropodniků jsou účetní firmy dotazovány na újmu na svém příjmu z takového podniku, kterou by utrpěly, pokud by ve sledovaném období tento podnik vedl jednu z uvaţovaných alternativních evidencí, neboť újma na tomto příjmu je ekvivalentní s moţným poklesem externích administrativních nákladů mikropodniku. Dotazník byl rozdělen na 2 části. První část tvoří tabulka, která se dotazuje na základní informace o mikropodnicích, pro které se účetní firmy rozhodly dotazník vyplnit (jde

109

Tyto firmy byly vybrány náhodně z portálu Seznam.cz (jediným kritériem výběru bylo, aby šlo o firmy, které nabízely jak vedení účetnictví, tak vedení daňové evidence) a kontaktovány byly emailem na adresu uvedenou na tomto portálu. 110

O tomto byly firmy informovány kontaktním emailem a byly jednoduše vyzvány, aby si představily situaci, která by nastala, kdyby ve sledovaném účetním období (posledním zakončeném) namísto účetnictví vedly danému mikropodniku jednu z uvaţovaných alternativních evidencí.

88

v podstatě o otevřené otázky) a druhou část tvoří uzavřené otázky. Účelem první části dotazníku bylo získat obecné informace ohledně mikropodniků, které by mohly chtít jednu z alternativ vyuţít a otázky se pak dotazují na důvody vyuţití a potenciál úspory externích administrativních nákladů mikropodniků (respektive újmy na příjmech účetních firem z těchto podniků).

III.3.2 Krok 2: Vyhodnocení získaných údajů Od více neţ 1 000 náhodně kontaktovaných účetních firem se mi zpět navrátily vyplněné dotazníky ohledně pouhých 33 mikropodniků. 111 Velmi malou návratnost dotazníků připisuji hlavně technickým překáţkám, kterým jsem při zpracování této práce čelila. Navrácené dotazníky představovaly odpovědi účetních firem, které při výběru mikropodniku, kterému vedou účetnictví a o kterém si myslí, ţe zastupuje firmu, která by mohla chtít jedné z alternativ vyuţít, vycházely ze zkušeností, získaných provozovanou praxí. Vzhledem k povaze dotazníku jsem ponechala respondentům moţnost označit více odpovědí, respektive více tvrzení, se kterými souhlasí. O výsledcích dotazníku vypovídají grafy uvedené níţe. Otázka 1: Myslíte si, pokud zvážíte velikost a povahu podniku (včetně struktury příjmů a výdajů), o kterém jste mi poskytl/a informace, že by tento podnik mohl mít zájem zvolit jednu z možností - vedení daňové evidence nebo vedení evidence příjmů s využitím metody paušálních výdajů (předpokládejme paušál 40 %) - pokud by to zákony umožnily (náklady přechodu prosím zanedbávejte)? Otázka 1 směřuje k zjištění, jaký typ evidence by daný podnik mohl chtít vyuţít a z jakých důvodů. Graf 3 (viz níţe) ukazuje, ţe s odpovědí 1A souhlasili respondenti v případě 27 mikropodniků (tj. 82 % z celkového vzorku 33 firem), zatímco s odpovědí 1B souhlasili pouze v případě 14 mikropodniků (42 % z celkového vzorku). Tento výsledek poukazuje na relativně vyšší míru vyuţitelnosti daňové evidence oproti evidenci příjmů s paušálními výdaji. Toto podle mě není překvapivé zejména vzhledem k tomu, ţe evidence příjmů s paušálními výdaji je vhodná pouze pro firmy s velmi nízkými výdaji (tak nízkými, aby se vyplatilo

111

Dalších 26 účetních firem mi odpovědělo s tím, ţe ţádnou takovou společnost mezi svými klienty nemají a zbylé firmy se k problému z různých důvodů (zejména časových) odmítli vyjádřit či vůbec neodpověděly.

89

uplatnit paušál z daňového hlediska). Najít mezi mikropodniky takovou firmu v případě předpokládané výše paušálu 40 % tak jiţ můţe být obtíţné. Graf 3: Četnost odpovědí na Otázku 1

Otázka 1 14 1A: Ano, na daňovou evidenci 1B: Ano, na evidenci příjmů s paušálními výdaji

27

Zdroj: Vlastní zpracování údajů z navrácených dotazníků. Graf 4: Zpracování odpovědi 1A

1A) ANO, na daňovou evidenci, protože:

A1: by mu tím mohly poklesnout administrativní náklady spojené s vedením účetnictví, protože za vedení daňové evidence bych si účtoval/a méně

A2: jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci plně sám, čímž bych přišla o veškeré příjmy z vedení účetnictví tomuto podniku

11 17

A3: jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci víceméně sám pouze s mojí kontrolou či asistencí, čímž by mu administrativní náklady (a mně příjmy) poklesly výrazně A4: by se mu pravděpodobně snížil základ daně z příjmu (pokud lze odhadnout)

13 6

5

5

A5: tento podnik se příliš nezajímá o účetní informace, nepotřebuje průběžně sledovat hospodářské výsledky, je schopen hlídat si např. cash-flow a celkově to, jak si průběžně vede i bez vedení účetnictví A6: si myslím, že jde o podnik, který vede účetnictví jen proto, že mu to ukládají zákony

Zdroj: Vlastní zpracování údajů z navrácených dotazníků.

90

Větší mnoţství odpovědí na Otázku 1 neţ byl celkový počet firem ve vzorku je dán tím, ţe 8 respondentů souhlasilo z nějakého důvodu současně s odpovědí 1A i 1B. Graf 4 ukazuje důvody, se kterými respondenti souhlasili, jakoţto s relevantními pro volbu daňové evidence, a jejich četnost v navrácených dotaznících. Z Grafu 4 je patrné, ţe nejčastěji uváděným důvodem pro volbu daňové evidence byl moţný pokles administrativních nákladů mikropodniků, daný tím, ţe za vedení tohoto typu evidence by si účetní firma účtovala méně. Častými odpověďmi byly dále odpovědi A5 a A6, které v podstatě vyjadřují, ţe nezanedbatelná část firem můţe chtít opustit vedení účetnictví, protoţe pro ni jeho výstupy nejsou nezbytně potřebné (A5) či jsou dokonce úplně zbytečné (A6), a jeho povinné vedení je tak v souladu s definicí administrativní zátěţe. Nejčastější kombinací důvodů byly kombinace A1, A5 a A1, A6. Jiţ méně častými odpověďmi byly důvody A2 a A3. Jejich relativně niţší četnost v navrácených dotaznících podle mě můţe vypovídat o tom, ţe i vedení daňové evidence vyţaduje jistý stupeň odborných znalostí, zejména v oblasti daňových zákonů, které jsou v České republice poměrně sloţité a pro velkou část firem tak můţe být racionální přenechat i tento druh evidence na externím odborníkovi. Odpověď A4 v podstatě představuje pro stát negativní externalitu, jejíţ průzkum by dle mého názoru zasluhoval více pozornosti (a jsem si jistá, ţe pokud by se stát rozhodoval, zda výjimku plynoucí z Návrhu přijmout či nikoli, tak by vzhledem k současné situaci státního rozpočtu tento problém zkoumal velice pečlivě). Nicméně zde ji jako jeden z důvodů pro volbu daňové evidence uvedli respondenti pouze v případě 5 mikropodniků, coţ je číslo podle mého názoru překvapivě nízké. Graf 5 ukazuje důvody, se kterými respondenti souhlasili jako s relevantními pro volbu odpovědi 1B, tedy volbu evidence příjmů s uplatněním výdajů paušálem. Vzhledem k tomu, ţe s odpovědí 1B souhlasili respondenti pouze v případě 14 mikropodniků, není překvapivé, ţe z takto malého vzorku odpovědí nelze vyčíst ţádný výrazný trend (odpovědi ohledně důvodů pro volbu tohoto typu evidence jsou mnohem rovnoměrněji rozptýleny neţ v případě odpovědi 1A, zejména mezi důvody B6, B4 a B3). Nicméně povšimněme si jedné věci: Vezmeme-li v úvahu poměr počtu uvedených daňových důvodů (A4 a B4) k celkovému počtu zvolených odpovědí 1A (27) a 1B (14), pak 91

tento poměr je výrazně vyšší u evidence příjmů s paušálními výdaji, coţ můţe naznačovat, ţe důvod sníţení daňového základu je relativně významnější v případě evidence příjmů s paušálními výdaji neţ v případě daňové evidence. Mějme však na paměti, ţe 14 pozorování je velmi malý vzorek a uvedený závěr je tak víceméně pouze intuitivní. Graf 5: Zpracování odpovědi 1B

1B) ANO, na evidenci příjmů s paušálními výdaji, protože: B1: by mu tím mohly poklesnout administrativní

náklady spojené s vedením účetnictví, protože za vedení evidence příjmů s paušálními výdaji bych si účtoval/a méně

B2: jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci plně sám, čímž bych přišel/přišla o veškeré příjmy z vedení účetnictví tomuto podniku

7

8 B3: jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci víceméně sám, pouze s mojí kontrolou či asistencí, čímž by mu administrativní náklady (a mně příjmy) poklesly výrazně

5

4

6

B4: by se mu pravděpodobně snížil základ daně z příjmu (lze-li odhadnout)

B5: tento podnik se příliš nezajímá o účetní informace, nepotřebuje průběžně sledovat hospodářské výsledky, je schopen hlídat si např. cash-flow a celkově to, jak si průběžně vede i bez vedení účetnictví

6

B6: si myslím, že jde o podnik, který vede účetnictví jen proto, že mu to ukládají zákony


U odpovědí 1A i 1B byly respondentům nabídnuty navíc moţnosti A7 a B7, které jim dávaly moţnost uvést jiný, vlastní důvod. Vzhledem k tomu, ţe ani v jednom případě ţádný z respondentů moţnost nevyuţil, není tato moţnost ani uvedena v grafech.

92

Otázka 1 nabízela navíc volbu moţnosti 1C, coţ byla otevřená otázka, kterou byla respondentům ponechána moţnost se k této problematice vyjádřit. Tuto moţnost vyuţilo 10 účetních firem. Vyjádření byla víceméně v souladu s názory, které vyplynuly jiţ z úvodních face-to-face interview a se závěry, které jsem z těchto rozhovorů vyvodila. Jednotlivá vyjádření jsou uvedena v Příloze 7 a na tomto místě tedy pouze rozšířím závěry z face-to-face interview o následující: V případě umožnění legislativních změn by bylo potřeba pečlivě zvážit výši paušálu. Existují rizika sankcí a penalizací za chybná vedení uvažovaných evidencí, plynoucí zejména z horší kontroly a menší přehlednosti těchto evidencí, čehož si velmi malé firmy často nejsou vědomy. Zejména druhý uvedený závěr povaţuji za kritický v souvislosti s moţnými legislativními změnami a zaslouţil by si jistě hlubší zkoumání, které je však mimo rámec této práce. Nicméně, podle mého názoru by se tato negativní externalita, plynoucí mikropodnikům z uvaţovaných legislativních změn, dala omezit například výrazným poklesem Evropskou unií stanovených kritérií pro mikropodniky či přidáním nějakého dodatečného omezujícího kritéria ohledně velikosti mikropodniku. 2) Ve světle Vámi uvedených odpovědí v Otázce 1, s jakým/i z níže uvedených tvrzení dále souhlasíte? Otázka 2 dále zkoumala, z čeho můţe mikropodnikům pramenit úspora externích administrativních nákladů v případě volby jedné z alternativních evidencí tím, ţe se ptá na moţné důsledky volby té které evidence. Graf 6 vyjadřuje četnost výskytu souhlasu respondentů s jednotlivými tvrzeními v případě volby daňové evidence, Graf 7 vyjadřuje to samé, ale pro případ volby evidence příjmů s uplatněním výdajů paušálem. Graf 6 ukazuje, ţe v případě největšího počtu mikropodniků (16 z celkových 27, o kterých se respondenti vyjádřili jako o adeptech pro volbu daňové evidence jiţ v otázce 1) souhlasili respondenti s tvrzením A2 coţ značí, ţe pokles externí části administrativních nákladů by mohl být u velké části mikropodniků ze vzorku dán tím, ţe by své účetní firmě platili méně za vedení daňové evidence neţ za vedení účetnictví, přičemţ zdrojem takového poklesu ceny by byl nejčastěji kratší čas strávený účetní firmou nad vedením této evidence. 93

Graf 6: Zpracování odpovědi 2A

A) V případě přechodu na daňovou evidenci: A1: bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, že by poklesl počet dokladů či počet položek k zaevidování

1 5

9

A2: bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, že čas, který bych strávil/a vedením daňové evidence, by byl kratší než v případě vedení účetnictví

A3: by tento podnik pravděpodobně vedl daňovou evidenci sám, čímž bych přišel/šla o celý příjem z vedení jeho účetnictví

6

A4: by tento podnik pravděpodobně vedl tuto evidenci sám jen s mou kontrolou či asistencí (např. ohledně mezd či daňových přiznání apod.), čímž bych přišel/šla o značnou část příjmu z vedení jeho účetnictví

16

A5: jiná odpověď - chcete-li, vyjádřete svůj názor


Souhlas s tvrzením A2 byl navíc v 6 případech uveden v kombinaci se souhlasem s tvrzením A1 (tj. v případě 6 mikropodniků respondenti souhlasili s oběma tvrzeními). Obojí poukazuje na moţnost administrativní úspory mikropodniků i v případě, ţe vedení této evidence přenechají mikropodniky i nadále v rukou externího odborníka, coţ je situace, kdy se jim navíc víceméně nezmění (respektive alespoň nevzroste) interní část administrativních nákladů a kromě toho se tímto podle mého názoru minimalizuje i riziko výskytu sankcí za špatné vedení této evidence. V souladu s odpověďmi, uvedenými v Otázce 1, souhlasili respondenti pouze v případě 6 mikropodniků s tvrzením, ţe by si tyto mikropodniky byly schopny vést daňovou evidenci úplně sami, čímţ by jim externí administrativní náklady poklesly na nulu a v případě 5 mikropodniků souhlasili respondenti s tím, ţe by mikropodniky mohly zvládnout vedení této evidence jen s určitou asistencí účetní firmy, čímţ by jim externí administrativní náklady mohly poklesnout výrazně. U těchto dvou odpovědí je potřeba uvést, ţe ani v jenom případě nebyly tyto odpovědi uvedeny ve vzájemné kombinaci, tj. respondenti souhlasili vţdy buď 94

pouze s tvrzením A3, nebo pouze s tvrzením A4. Z uvedeného plyne, ţe celkem o 11 mikropodnicích (tj. 1/3 z celkového vzorku 33 mikropodniků) se respondenti vyjádřili ve smyslu, ţe by jim externí administrativní náklady mohly volbou daňové evidence poklesnout výrazně (v 6 případech aţ na nulu), nicméně je jasné, ţe u těchto případů by nutně muselo dojít k nárůstu administrativních nákladů interních vzhledem k nutnosti plnění povinností plynoucích z této evidence, delegovaných například přímo na pracovníka mikropodniku. Vyjádření názoru v rámci odpovědi A5 vyuţil jeden respondent, který však touto moţností pouze upřesnil svou odpověď A4: „Firmě bychom nejspíš i nadále zpracovávali daňové přiznání včetně provedení kontroly vedené evidence. Daňové zákony jsou v ČR velmi složité, na to, aby to firma zvládala úplně sama.“ Graf 7: Zpracování odpovědi 2B

B) V případě přechodu na evidenci příjmů s B1: bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, paušálními výdaji: že by poklesl počet dokladů či počet položek k zaevidování

6

B2: bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, že čas, který bych strávil/a vedením evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů, by byl kratší než v případě vedení účetnictví

6

B3: by tento podnik pravděpodobně vedl tuto evidenci sám, čímž bych přišel/la o celý příjem z vedení jeho účetnictví

3

B4: by tento podnik pravděpodobně vedl tuto evidenci sám jen s mou kontrolou či asistencí (např. ohledně mezd či daňových přiznání apod.), čímž bych přišel/šla o značnou část příjmu z vedení jeho účetnictví

3


Graf 7 ukazuje, ţe v případě evidence příjmů s paušálními výdaji byly odpovědi respondentů rovnoměrně rozloţeny mezi odpovědi B1 a B4, které v dotaznících dominovaly. Stejně jako u odpovědi 1B (viz výše) se k této otázce vyjádřili respondenti v případě pouhých 14 mikropodniků, takţe vyvozovat nějaké obecnější závěry by nebylo vhodné, nicméně zde 95

alespoň upozorním na to, co je podle mě důleţité a na první pohled z grafu není zřejmé: Ze 14 mikropodniků, které by mohly chtít zvolit tento typ evidence, by podle odpovědí respondentů 8 mikropodniků (coţ je počet, který vyplývá z faktu, ţe odpovědi B3 a B4 byly v jednom dotazníku uvedeny ve vzájemné kombinaci) mohlo ušetřit výraznou část externích administrativních nákladů (2 aţ 3 z nich dokonce jejich celou výši) volbou této evidence, neboť by si evidenci byli schopni vést z větší části (či úplně) sami. Opět je jasné, ţe by se však v takovýchto případech zvýšila administrativa interní. Na Grafu 7 je moţné si povšimnout, ţe počty zaškrtnutých odpovědí B3 a B4 u Otázky 2B jsou v mírném nesouladu s odpověďmi v Otázce 1B. Tento rozdíl je dán pravděpodobně tím, ţe Otázka 1 a 2 vyţadují kaţdá trochu jiný úhel pohledu na stejný problém, tedy tím, ţe zatímco Otázka 1 se ptá na důvody volby evidence, Otázka 2 se ptá na důsledky této volby. Jinými slovy, pokud je jako jeden z důvodů pro volbu evidence v Otázce 1 uvedeno, ţe jde o podnik, který by byl schopen vést si tuto evidenci sám, nutně to dle respondentů nemusí znamenat, ţe by si ji skutečně nakonec sám vedl apod. Moţnost vyjádřit vlastní názor v této souvislosti ţádný dotazovaný nevyuţil, a proto moţnost B5, která toto nabízela, ani není v grafu zobrazena. 3) Budete-li uvažovat celkový roční příjem, který Vám z tohoto podniku plyne z vedení účetnictví (včetně zpracování DPH, mezd, účetní uzávěrky a závěrky a podání daňových a jiných přiznání), o kolik procent z tohoto celkového ročního příjmu si zhruba myslíte, že byste ve světle výše uvedených odpovědí, mohl/a přijít? Otázka 3 směřovala k zjištění, jaký je u vzorku mikropodniků potenciál relativního sníţení externích administrativních nákladů volbou jedné z alternativních evidencí. Odpověď 3A, jejíţ zpracování prezentují Grafy 8 a 9, vyţadovala od respondentů vyjádření souhlasu s tvrzením ohledně jejich celkové újmy na příjmech z mikropodniku, o kterém mi poskytli informace. Tato újma respondentů je ekvivalentem moţného relativního poklesu externí části administrativních nákladů daných mikropodniků, dosaţitelného vedením daňové evidence namísto účetnictví. K odpovědi 3A se respondenti vyjádřili v případě 30 mikropodniků, tj. navíc u 3 mikropodniků, které by podle jejich předchozích vyjádření tento druh evidence zvolit 96

nechtěly. Toto lze vysvětlit tím, ţe i některé mikropodniky, které by mohly chtít zvolit spíše evidenci příjmů s paušálními výdaji (ať uţ z daňových či administrativních důvodů) by stále mohly ušetřit část externích administrativních nákladů i volbou daňové evidence. U odpovědi 3A souhlasili respondenti vţdy pouze s jedním tvrzením a jeden respondent vyuţil moţnost vyjádřit jiný, vlastní odhad (jeho výše byla 15 %). Graf 8: Zpracování odpovědi 3A

3A) V případě přechodu podniku na daňovou evidenci bych přišel/šla o: A1: zhruba 10 % příjmů z tohoto podniku

1

A2: zhruba 20 % příjmů z tohoto podniku

5

6 A3: zhruba 30 % příjmů z tohoto podniku

5

A4: zhruba 40 % příjmů z tohoto podniku

5 A5: 100% příjmů z tohoto podniku

8 A6: jiný odhad - prosím specifikujte


Jak je patrné jiţ z Grafu 8, nejvíce (8) mikropodniků by dle respondentů mohlo ušetřit zhruba 30 % z celkové výše externích administrativních nákladů, pokud by namísto účetnictví vedli daňovou evidenci. 30 % představuje medián i modus získaných údajů, a dále, podívámeli se na níţe uvedený Graf 9, méně neţ 37 % mikropodniků by dle respondentů mohlo na externích administrativních nákladech ušetřit jen 20 % a méně, naopak více neţ 63 % mikropodniků by mohlo ušetřit 30 % a více. Nicméně připomeňme si, ţe v případech, kdy by firmy dle respondentů mohly ušetřit 40 nebo dokonce v 6 případech i 100 % externí části administrativních nákladů, by se těmto podnikům pravděpodobně výrazně zvýšila interní část těchto nákladů tím, ţe by si povinnosti plynoucí z evidence vedli částečně či úplně sami (tímto se proto budu zabývat v rámci dále provedené případové studie). 97

Závěry ohledně získaných údajů zkresluje fakt, ţe ve všech 5 případech mikropodniků, které by podle respondentů mohly volbou daňové evidence ušetřit jen 10 % externí části administrativních nákladů, se respondenti vyjádřili současně i k odpovědí 3B, tedy k moţnosti úspory volbou evidence příjmů s uplatněním výdajů paušálem, kde vţdy uvedli moţnost administrativní úspory větší (na tuto duplicitu odpovědí se podívám dále).

Počet dotčených mikropodniků ve vzorku

Graf 9: Potenciál úspory externích administrativních nákladů volbou daňové evidence (v % relativně ke stavu vedení účetnictví). 9

120,00%

8

63,33%

100,00%

7 6

80,00%

5

60,00%

4 3

40,00% 36,67%

2

20,00%

1 0

0,00% 10%

20%

30%

40%

100%

Možný pokles externích administrativních nákladů

Zdroj: Vlastní zpracování údajů z navrácených dotazníků. Graf 10: Zpracování odpovědi 3B

B) V případě přechodu podniku na evidenci příjmů s paušálními výdaji bych přišel/šla o:

B1: zhruba 10 % příjmů z tohoto podniku

0 B2: zhruba 20 % příjmů z toho podniku

1 4



8

3

B5: 100 % příjmů z tohoto podniku

0

B6: jiný odhad - prosím specifikujte


98

Odpověď 3B, jejíţ zpracování prezentují Grafy 10 a 11, obdobně vyţadovala od respondentů vyjádření souhlasu s některým z tvrzení ohledně jejich celkové újmy na příjmech z mikropodniku, o kterém mi poskytli informace (tj. ohledně moţného relativního poklesu externí části administrativních nákladů tohoto mikropodniku), v případě, ţe by mikropodnik zvolil namísto účetnictví evidenci příjmů s paušálními výdaji. K odpovědi 3B se respondenti vyjádřili v případě 16 mikropodniků, tj. navíc u 2 mikropodniků, které by podle jejich předchozích vyjádření paušální výdaje zvolit nechtěly (coţ si vysvětluji podobně jako v případě odpovědi 3A). Přestoţe 16 mikropodniků je opět velmi malý vzorek, z Grafu 10 je i tak patrný poměrně jasný trend, a sice ţe z těchto 16 mikropodniků by, dle vyjádření respondentů, polovina mohla ušetřit 30 % z externí části administrativních nákladů (30 % je opět medián i modus získaných údajů). Graf 11: Potenciál úspory externích administrativních nákladů volbou evidence příjmů s paušálními výdaji (v % relativně ke stavu vedení účetnictví)


9

120,00%

8

93,75%

100,00%

7 6

80,00%

5 60,00% 4 3

40,00% 6,25%

2

20,00% 1 0

0,00% 10%

20%

30%

40%

50%

60%

90%

100%

Možný pokles externích administrativních nákladů


Zajímavý je fakt, ţe ani jeden z respondentů nezvolil moţnost B1 a B4, naopak 4 respondenti vyuţili moţnost B6 a uvedli následující vlastní odhady, odlišné od mnou nabízených moţností: 50 %, 50 %, 60 % a 90%. Jak je patrné z Grafu 11, pouze 1 99

mikropodnik z uvaţovaných 16 by mohl ušetřit méně neţ 30 % externí části administrativních nákladů. Zbylých 15 mikropodniků (tj. téměř 94 %) by dle respondentů mohlo ušetřit 30 % a více. U 3 mikropodniků, které by dle vyjádření respondentů mohly vést tuto evidenci plně sami, by mohlo dojít k poklesu externí části administrativních nákladů aţ o 100 %, nicméně opět je jasné, ţe přesunutím povinností plynoucích z vedení této evidence na mikropodnik by vzrostly administrativní náklady interní. Jak jsem jiţ uvedla, někteří respondenti se vyjádřili jak k odpovědi 3A, tak k odpovědi 3B, coţ celkové výsledky potenciální úspory externích administrativních nákladů zkresluje. Toto je patrné zejména u daňové evidence, kde se respondenti ve všech 5 případech, kdy uvedli moţnost administrativní úspory jen 10 %, současně vyjádřili i k odpovědi 3B, přičemţ ve všech 5 případech by podle respondentů byla moţnost administrativní úspory volbou evidence příjmů s paušálními výdaji větší. Současně, vezmu-li v úvahu, ţe ve všech 13 případech duplicity u Otázky 3, tedy vyjádření se respondentů k odpovědi 3A a 3B současně, byl vţdy uvedený moţný pokles externích administrativních nákladů mikropodniků větší nebo (ve 2 případech) roven, ale nikdy ne menší v případě volby evidence příjmů s paušálními výdaji neţ v případě volby daňové evidence daným podnikem. Toto poukazuje na vyšší potenciál úspory administrativních nákladů volbou evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů, coţ vzhledem k její větší jednoduchosti oproti daňové evidenci není překvapivé. Celkový potenciál administrativní úspory vzorku Pokud chci znát celkový potenciál administrativní úspory vzorku mikropodniků, musím jednak odstranit duplicitu odpovědí a jednak odstranit i ty odpovědi na Otázku 3, které nekorespondují s tím, jak respondenti dopovídali na Otázky 1 a 2, tedy s tím, kterou moţnost by podle nich mikropodnik mohl chtít zvolit. Podle odpovědí na Otázky 1 a 2 by mohlo chtít zvolit daňovou evidenci celkem 27 mikropodniků a evidenci příjmů s paušálními výdaji celkem 14 mikropodniků, coţ znamená, ţe v případě 8 mikropodniků souhlasili respondenti s oběma moţnostmi. To tedy znamená, ţe v 19 případech by chtěly mikropodniky zvolit jen daňovou evidenci a v 6 jen evidenci příjmů s paušálními výdaji. K těmto mikropodnikům tak mohu přiřadit odpovídající odpovědi 3A nebo 3B.

100

Duplicitu odpovědí pak u zbývajících 8 mikropodniků musím odstranit s vyuţitím zjednodušujícího předpokladu (vzhledem k nedostatku jiných informací) ţe by zde rozhodla výše moţné externí administrativní úspory, tedy zvolena by byla evidence, poskytující větší externí administrativní úsporu. Vzhledem k tomu, ţe v těchto 8 případech byl ve 2 případech uveden stejný potenciál externí administrativní úspory, znamenalo by to ve zbývajících 6 případech nutně volbu evidence příjmů s paušálními výdaji. I kdyţ toto můţe potenciál úspory nadhodnocovat (ve skutečnosti by se pravděpodobně ne vţdy podniky řídily pouze moţností administrativní úspory), jedná se o pouhých 18 % mikropodniků ze vzorku a vzhledem k neexistenci dalších informací ohledně rozhodování firem mi zavedení tohoto předpokladu musí postačit. S uvedeným zjednodušujícím předpokladem by tak potenciální relativní úspora externích administrativních nákladů vzorku, realizovatelná volbou jedné z uvaţovaných alternativních evidencí, vypadala tak, jak ukazuje Graf 12.


Graf 12: Celkový potenciál relativní úspory vzorku mikropodniků 16 15 14 13 12 11 10 9 8 7 6 5 4 3 2 1 0

120,00% 100,00% 87,88 % 80,00% 60,00% 40,00% 20,00% 12,12% 0,00% 10%

20%

30%

40%

50%

100%

Potenciální úspora externí části administrativních nákladů

Zdroj: Vlastní zpracování údajů z navrácených dotazníků

Z grafu je jasné, pouze 12,12 % mikropodniků (4) by mohlo realizovat roční úsporu externích administrativních nákladů niţší nebo rovnu 20 % tím, ţe by mohly namísto vedení účetnictví vést jednu z alternativních evidencí. Naopak téměř 88 % mikropodniků (29) by

101

mohlo ušetřit 30 % a více tím, ţe by mohly namísto vedení účetnictví vést jednu z alternativních evidencí. Nejvíce firem (45,5 %) by realizovalo úsporu 30 %. Firmy, které by mohly realizovat úsporu 30-50 % (61 %) by nechaly buď plně, nebo alespoň částečně vedení alternativních evidencí v rukou externí účetní firmy. Je jasné, ţe čím větší část evidence by si firma zvládala vést sama, tím více by jí ovšem rostly interní administrativní náklady a u 27,3 % firem, které by mohly realizovat 100 % úsporu externích administrativních nákladů tím, ţe by si evidence byly dle respondentů schopny vést plně samy, je jasné, ţe by tyto interní náklady vzrostly výrazně. Nicméně vzhledem k tomu, ţe za zdroj administrativní zátěţe jsou v této oblasti pokládány hlavně externí administrativní náklady, tedy náklady, které musí firmy vynaloţit externě mimo podnik a rámec vlastních zaměstnanců, lze uzavřít, ţe poměrně výrazný potenciál jejich poklesu zde pro určité typy firem (viz dále) skutečně existuje. Vlastnosti mikropodniků ve vzorku Součástí dotazníku bylo i vyplnění krátké tabulky, která poţadovala poskytnutí základních informací o mikropodnicích, které by dle respondentů mohly chtít zvolit jednu z uvaţovaných alternativních evidencí. Poţadavky na poskytnutí těchto informací jsem formulovala jiţ na základě úvodních interview s účetními a dále na základě kritérií stanovených pro mikropodnik Evropskou unií v rámci Návrhu. Cílem v tabulce uvedených poţadavků je jednak snaha získat informace o vlastnostech podniků, které jsou dle respondentů typově vhodné pro volbu alternativních evidencí (k tomuto směřují zejména poţadavky na uvedení právní formy společnosti a předmětu její činnosti), a to zejména kvůli volbě vhodného zástupce pro případovou studii, jednak je cílem také snaha získat informace ohledně vhodnosti zachování či sníţení kritérií stanovených evropskou unií (k tomuto směřují poţadavky na uvedení počtu zaměstnanců, výše obratu a výše bilanční sumy. Vzhledem k relativně malému vzorku mikropodniků (33), se mi zde nejedná o vyvození obecně platných závěrů, ale jde spíše o jakási doporučení, která by v případě, ţe by byl Návrh schválen, zasluhovala hlubší analýzu. Zpracování získaných údajů prezentují níţe uvedené grafy.

102

Graf 13: Vlastnosti vzorku dle právní formy

1 1

Graf 14: Vlastnosti vzorku dle předmětu činnosti

společnost s ručením omezeným

0

veřejná obchodní společnost

2

2 služby

6

akciová společnost

obchod 4

29

komanditní společnost

výroba 22

ostatní

družstvo


Z Grafu 13 jasně vyplývá, ţe nejčastější uváděnou právní formou společnosti, která by mohla mít zájem jednu z alternativních evidencí vyuţít, je společnost s ručením omezeným. Toto není překvapivé, uvědomíme-li si, ţe tato právní forma společnosti je v ČR nejrozšířenější právní formou společností, spadajících do působnosti Čtvrté směrnice. Naopak respondenti ani v jenom případě neuvedli společnost komanditní, která je naopak z pěti uvaţovaných právních forem společností spadajících do působnosti Čtvrté směrnice v ČR nejméně rozšířenou formou. Graf 14 ukazuje, ţe předmětem činnosti většiny firem ze vzorku bylo poskytování nějakého druhu sluţeb. Toto dle mého názoru můţe souviset například s vyšším objemem hospodářských operací, a s tím souvisejícím větším počtem účetních a daňových dokladů k zaevidování a případně i s větší komplikovaností evidence těchto operací v případě obchodních a výrobních firem (skladová evidence, účtování zakázek apod.). 112 Součet počtu firem v grafu je o jedno vyšší neţ celkový počet firem ve vzorku. Důvodem je, ţe jeden z respondentů uvedl jako předmět činnosti mikropodniku, o kterém mi poskytl informace, současně výrobu i sluţby.

112

Pro vysvětlení, předmět činnosti „ostatní“ zahrnuje činnost dvou druţstev, obsaţených ve vzorku.

103

Vzhledem k tomu, ţe jak úvodní interview, tak i ceníky účetních firem naznačily, ţe pro vedení zejména daňové evidence se jeví jako důleţitý počet účetních dokladů, neboť s jeho rostoucím objemem můţe vzrůstat náročnost kontroly evidence a riziko výskytu případných chyb, poţadovala jsem (zejména kvůli případové studii) od respondentů i informaci ohledně počtu dokladů (včetně poloţek na bankovním účtu), kterého mikropodnik, o kterém mi respondenti poskytli informace, ve sledovaném (posledním ukončeném) účetním období odhadem průměrně měsíčně dosahoval. Výsledky shrnuje níţe uvedený histogram (Graf 15), z něhoţ je patrné, ţe největší koncentrace firem ve vzorku jsou firmy, které mívají do 150 dokladů (včetně poloţek bankovního výpisu) měsíčně. Těchto firem bylo ve vzorku 78,8 %. Jak jsem jiţ uvedla, respondenti byli v úvodu k dotazníku poţádáni, aby mikropodniky, o nichţ

se mi rozhodnou poskytnout informace, splňovaly vţdy kritérium zaměstnanců (0-9) a k tomu navíc ještě alespoň jedno ze zbylých dvou kritérií, stanovených v Návrhu Evropskou unií jako kritéria pro mikropodnik. Důvodem tohoto je, ţe hranice pro mikropodniky, stanovené Evropskou unií, povaţuji za opravdu krajní maximální přípustné hranice, které by mohly vymezovat podniky, jimţ by mohlo být dovoleno opustit vedení účetnictví a vypracovávání účetních závěrek, a to navíc pouze na principu dobrovolnosti. Případné zvýšení těchto hranic povaţuji za nepřípustné, a proto zde tuto moţnost vůbec neuvaţuji.


Graf 15: Histogram vzorku mikropodniků dle počtu účetních dokladů 12

120,00%

10

87,88% 78,79%

8

93,94% 93,94%

96,97%

96,97%

100,00% 100,00%

96,97%

81,82%

6

80,00% 60,00% Četnost

51,52% 4

40,00% 21,21%

2

20,00%

0

0,00% 50

100 150 200 250 300 350 400 450 500 Další

Průměrný měsíční počet dokladů (včetně položek bankovního výpisu)


104

Kumul. %

Naopak, jiţ úvodní interview naznačila, ţe kritéria stanovená Evropskou unií jsou moţná pro české mikropodniky stanovena aţ jako příliš benevolentní (alespoň v souvislosti s uvaţovanými legislativními změnami v ČR). Z tohoto důvodu jsem povaţovala za důleţité do informačních poţadavků dotazníkové tabulky zahrnout i poţadavky ohledně průměrného počtu zaměstnanců, čistého obratu a bilanční sumy mikropodniků (vztaţeno k poslednímu účetnímu období), pro které respondenti dotazník vyplňovali. Získané údaje ohledně vzorku 33 mikropodniků prezentují Grafy 16, 17 a 18.


Graf 16: Histogram vzorku mikropodniků dle průměrného počtu zaměstnanců 8

120,00% 100,00%

7

100,00%

87,88%

6

93,94%

72,73%

5

80,00%

75,76%

4

60,00%

54,55%

3

40,00%

36,36%

2 1

20,00%

15,15%

0

0,00% 0

1

2

3

4

5

6

7

8

9

Půměrný počet zaměstnanců Četnost

Kumul. %


Z výše uvedeného histogramu (Graf 16) je patrné, ţe téměř 73 % mikropodniků, které by dle respondentů mohly chtít opustit vedení účetnictví, jsou mikropodniky z kategorie s 0-3 zaměstnanci, a kategorie s 0-5 zaměstnanci jiţ zahrnuje celkem 88 % mikropodniků ze vzorku. Naopak kategorie mikropodniků s 6-9 zaměstnanci tvoří jiţ pouze necelých 12 % firem ze vzorku. Na základě tohoto zjištění by bylo moţné uvaţovat v případě České republiky o případném sníţení kritéria zaměstnanců na 0-5. Ovšem je potřeba zde říci, ţe firmy s 8 a 9 zaměstnanci se ve vzorku vyskytovaly s četností dvou zástupců a nepovaţuji je tedy za „outliery“ a pokles těchto kritérií tak nepovaţuji za nutný. Graf 17 představuje četnost mikropodniků ve vzorku podle výše čistého obratu. Z grafu je patrné, ţe nejčetnější skupinu ve vzorku tvoří podniky s obratem menším nebo rovným 1 mil. 105

Kč. Těch bylo v získaném vzorku 9, coţ je více neţ 27 %. Největší koncentrace firem je patrná v kategorii 0-5 mil. Kč, přičemţ tato kategorie zahrnuje jiţ celkem téměř 76 % podniků. Kategorie výše čistého obratu do 12 mil. Kč jiţ pokrývá 91 % firem ze vzorku a téměř 97 % firem má obrat niţší nebo roven 15 mil. Kč. Obratu vyššího neţ 15 mil. dosahuje ve vzorku pouze jediná firma a je výší obratu od zbytku natolik vzdálená, ţe ji lze povaţovat za „outlier.“ Graf 17: Histogram vzorku mikropodniků dle čistého obratu


10

120,00%

9 96,97%

8

90,91%

7

78,79%

6

75,76%

5

2

87,88%

93,94% 90,91%

100,00%

100,00%

80,00%

78,79% 81,82%

60,00%

60,61%

4 3

81,82%

96,97%

48,48%

40,00%

39,39% 27,27%

20,00%

1 0,00% 1000000 2000000 3000000 4000000 5000000 6000000 7000000 8000000 9000000 10000000 11000000 12000000 13000000 14000000 15000000 16000000 17000000 18000000 19000000 20000000 21000000 22000000 23000000 24000000 25000000

0

Čistý obrat (v Kč) Četnost

Kumul. %


Na základě uvedených zjištění se mi jeví jako vhodné uvaţovat o moţném sníţení kritéria čistého obratu na maximální výši 15 mil. Kč. Takovýto pokles kritéria by mohl sníţit riziko výskytu pro stát negativní externality, a sice vyuţívání alternativních evidencí většími mikropodniky z důvodů čistě daňových a nikoli administrativních úspor (koneckonců i u firmy, kterou jsem označila za „outlier“, byl v dotazníku daňový důvod pro volbu daňové evidence uveden).

106


Graf 18: Histogram vzorku mikropodniků dle bilanční sumy 11 10 9 8 7 6 5 4 3 2 1 0

Bilanční suma V Kč

Četnost


Graf 18 představuje četnost mikropodniků ve vzorku podle výše jejich bilanční sumy. Nejčetnější skupinou mikropodniků ve vzorku je skupina s bilanční sumou do 500 000 Kč (včetně). Tato skupina tvoří zhruba 30 % mikropodniků ze vzorku. Z grafu je dále patrné, ţe téměř 82 % firem má bilanční sumu menší či rovnou 3 500 000 Kč, hranice bilanční sumy ve výši 6 500 000 Kč jiţ pokrývá 94 % firem ze vzorku a 8 500 000 Kč je jiţ kritérium bilanční sumy, kterému vyhovují, aţ na jednu výjimku, všechny mikropodniky ze vzorku. Uvedenou výjimkou je firma, která je v Grafu 18 uvedena ve skupině „další“. Všechny ostatní firmy ve vzorku splňují hranice pro bilanční sumu podstatně niţší, neţ je kritérium stanovené Evropskou unií. Tato jediná firma měla bilanční sumu v zaokrouhlené výši 20 mil. Kč a tvořila tak jedinou firmu z celého vzorku, která splňovala pouze dvě ze tří kritérií (zbylé firmy splňovaly všechna tři kritéria) a lze ji tak rovněţ povaţovat za „outlier“ vzorku. Na základě uvedených zjištění se mi opět jeví jako vhodné uvaţovat o moţném sníţení kritéria bilanční sumy. V tomto případě bych doporučila uvaţovat o sníţení alespoň na maximální výši 8 500 000 Kč. Je samozřejmě také otázkou, zda by bylo vhodné uvaţovat o poklesu všech tří kritérií současně, či zda by například postačilo sníţit jen jedno, či dvě kritéria. Osobně se na základě 107

výše uvedených výsledků domnívám, ţe by nebylo nutné snižovat výši závazného kritéria zaměstnanců (0-9), neboť firmy s 8 zaměstnanci a firmy s 9 zaměstnanci se ve vzorku vyskytovaly s četností dvou zástupců a tyto hodnoty tak nepovaţuji za „outliery“ vzorku. U obou zbylých kritérií naopak vidím jejich pokles jako žádoucí s tím, že by mohl snížit riziko výskytu negativních externalit, plynoucích jak mikropodnikům (tj. např. globálně sníţit riziko sankcí za nesprávné vedení alternativních evidencí), tak i státu (tj. zamezit uţívání alternativních evidencí

většími

mikropodniky z důvodů daňové a

nikoli

administrativní úspory), a efektivněji tak zahrnout ty firmy, které by jednu z uvažovaných evidencí volily z důvodu snížení administrativní zátěže, a byl by tedy splněn hlavní zamýšlený cíl Návrhu.

III.4 Fáze 3: Případová studie Na základě výsledků dotazníku a předešlých šetření jsem provedla následující případovou studii, ve které jsem uplatnila základní rovnice velmi zjednodušené modifikace modelu SCM, představeného v sub-kapitole III.1. V této fázi tak vstupuje do analýzy i interní sloţka administrativních nákladů, kterou jsem dosud zanedbávala, neboť v případech, kdy si mikropodnik na vedení kompletní účetní agendy najímá externí účetní firmu (a těchto mikropodniků je v ČR většina), představuje tato sloţka administrativních nákladů oproti jejich externí sloţce, jen velmi malou část zátěţe. Toto se koneckonců pokusím ukázat i v provedené případové studii. Logika za tímto je jednoduchá: interní administrativní náklady u velmi malých firem představují celkové finanční náklady takového podniku na zaplacení času osoby (např. zaměstnance, vlastníka či manaţera) uvnitř takové firmy, který tato osoba stráví např. tříděním a přípravou dokladů pro externí účetní firmu či komunikací s ní apod. Protoţe však u těchto malých firem by bylo finančně velmi nákladné zaměstnat na tuto činnost další osobu (stejně jako by bylo nákladné zaměstnat vlastního účetního), je běţnou praxí, ţe této činnosti věnuje část svého času pracovník ve firmě jiţ působící (zaměstnanec, vlastník či manaţer), coţ pro firmu neznamená dodatečné náklady, ale pouze náklady na čas strávený touto osobou zmíněnými činnostmi, který ukrajuje z času, který by tato osoba mohla strávit věnováním se hlavnímu předmětu své činnosti.

108

Vedle tohoto důvodu je zde ještě jeden důvod, proč jsem interní sloţku administrativní zátěţe nezahrnula do předchozích šetření. Tímto důvodem je, jak uvidíme i v provedené případové studii, ţe odhad výše interní sloţky administrativních nákladů mikropodniků by vyţadoval realizovat podrobná interview se zástupci mikropodniků včetně náhledů do jejich dokladové evidence, coţ by však vzhledem k technickým překáţkám, kterým jsem při zpracování této práce čelila, nebylo v dostatečné míře proveditelné. Cílem provedené případové studie tedy je ukázat výši a podrobnou strukturu celkových administrativních nákladů, kterým sledovaná firma čelila v účetním období korespondujícím s kalendářním rokem 2009113 v souvislosti s vedením kompletní účetní agendy, a dále ukázat, jaký by byl potenciál sníţení těchto nákladů (pokud vůbec nějaký), kdyby jí byla umoţněna volba jedné z uvaţovaných alternativních evidencí.

III.4.1 Představení firmy Případovou studii jsem provedla pro firmu, jeţ na základě výsledků dotazníku typově přestavuje podnik, který by mohl být pro volbu jedné z alternativních evidencí z důvodu úspory administrativních nákladů vhodný, neboť pro toto splňuje většinu předpokladů, tj. má vlastnosti, které byly ve vzorku mikropodniků zastoupeny nejvíce podniky: Právní forma s.r.o. Předmět činnosti: sluţby 0-1 zaměstnanec Obrat menší neţ 1 milion Kč Bilanční suma niţší neţ 500 000 Kč Méně neţ 100 účetních dokladů (včetně poloţek bankovního výpisu) měsíčně Současně se jedná o firmu, která ve sledovaném období (rok 2009) neplatila za vedení kompletní účetní agendy nějak výrazně méně či více, neţ lze dle průzkumu cen účetních sluţeb pokládat za běţné.

113

Případová studie byla prováděna v době, kdy ještě nebyly dostupné kompletní informace ohledně účetního období, korespondujícího s kalendářním rokem 2010.

109

Případová studie probíhala v souladu s metodou SCM formou face-to-face interview s majitelkou firmy, paní Kateřinou. Firma paní Kateřiny poskytuje makléřské sluţby v oblasti pojištění. Firma má právní formu společnosti s ručením omezeným, na niţ byla změněna z OSVČ v roce 2008. Důvodem k nezbytné změně formy byla především česká legislativa upravující tuto oblast činnosti a s ní související poţadavky jednotlivých pojišťovacích společností, s nimiţ má firma uzavřeny makléřské smlouvy na poskytování sluţeb a realizaci jejich finančních produktů. Před rokem 2008 si paní Kateřina vedla sama velmi jednoduchou formu daňové evidence (v podstatě pouze peněţní deník pro neplátce DPH s pokladnou a bankou) a sluţbu externí firmy vyuţívala pouze pro zpracování daňového přiznání. Evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů pro její firmu vzhledem ke struktuře jejích příjmů a výdajů není vhodná, a proto se jí zde nezabývám. Paní Kateřina je jednatelem společnosti a společnost je bez dalších zaměstnanců. Případnou administrativní výpomoc řeší paní Kateřina na základě dohody o provedení práce. Obrat společnosti dlouhodobě nedosahuje 1 mil. Kč a společnost není plátce DPH. Společnost nevyuţívá k financování ţádné externí zdroje a ani do budoucna takovou moţnost nezvaţuje. Účetnictví pro ni zpracovává externí účetní firma. Průměrný rozsah evidence pro účetnictví firmy lze charakterizovat následující kvantifikací (průměr je vţdy zaokrouhlen na celé číslo): Vydané faktury: 5 měsíčně Přijaté faktury: 6 měsíčně Měsíční bankovní výpisy (obsahující v průměru 17 poloţek) Pokladní doklady (výběry hotovosti, náhrady cestovních výdajů, nákup převáţně kancelářských potřeb, úhrady poštovného a parkovného): 25 poloţek měsíčně Mzdové účetnictví: stálá měsíční odměna jednatele (kterým je paní Kateřina) včetně finanční a statistické povinnosti vůči finančnímu úřadu, správě sociálního zabezpečení a zdravotní pojišťovně

110

Rozhovor s paní Kateřinou probíhal shodou okolností v době (konec roku 2010), kdy firma řešila ukončení vztahu s externí účetní firmou, 114 neboť neustále narůstal její finanční poţadavek z původní pro rok 2008 smluvené částky 12 000 Kč (resp. 14 280 včetně DPH), na 18 300 Kč (resp. 21 960 včetně DPH) za vedení účetnictví ve sledovaném roce 2009 a na předběţně domluvených 22 500 Kč za vedení kompletní účetní agendy pro rok 2010 (coţ s DPH vychází dokonce na 27 000 s DPH), přitom rozsah prací, respektive dokladů (viz výše) se oproti rozsahu při zahájení činnosti a při započaté povinnosti vést účetnictví v roce 2008 nijak výrazně nezměnil. Není tedy překvapivé, ţe paní Kateřina se k povinnosti vést účetnictví v podobě vyplývající pro ni a její firmu ze Zákona o účetnictví, který je v ČR jedním z prováděcích předpisů Čtvrté směrnice do české legislativy, postavila jednoznačně záporně, a to z následujících důvodů, plynoucích hlavně z povahy činnosti firmy. Paní Kateřina má, dle jejích slov, v rámci své činnosti vlastní evidenci klientů, která obsahuje pro ni podstatnější a variabilnější data, neţ jsou pouze ta finanční, která jí můţe poskytnout jakákoli forma účetní evidence. Od účetnictví (bez ohledu na formu) by očekávala, pokud jde o příjmy, pouze informaci o úhradě svých pohledávek a závazků. Pohledávky má paní Kateřina za jednotlivé pojišťovny (smlouvy má uzavřeny s pěti pojišťovnami z těch, které působí na českém trhu). Úhrady se odvíjí od plateb pojistného koncových klientů pojišťovnám, neboť smluvní pojistný vztah je mezi klientem a pojišťovnou. Firma paní Kateřiny vystupuje jako zprostředkovatel za smluvně sjednanou provizi. Tyto provize, vypořádávané jednou měsíčně, pak tvoří celkové příjmy generované firmou paní Kateřiny. Vzhledem k výše uvedenému, dále vzhledem k výše uvedenému rozsahu účetních dokladů firmy, a na základě zkušeností paní Kateřiny z doby před rokem 2008, by tak dle jejích slov celková evidence příjmů byla dostatečně přehledná i v jednoduchém tabulkovém procesoru (např. v Excelu). Pokud jde o závazky a další náklady a výdaje, je to samozřejmě o něco sloţitější, ale i tak při rozumné míře agregace stejnorodých hotovostních výdajů (kterou paní Kateřina stejně v rámci přípravy dokladů pro účetní firmu a kvůli vlastnímu přehledu o stavu svého podnikání v Excelu provádí) spolu s úhradami dodavatelských faktur by tak ani

114

Pro doplnění – externí účetní firma najatá paní Kateřinou byla plátce DPH.

111

celoroční přehled jejích příjmů a výdajů zcela jistě nepřekročil dostatečnou míru přehlednosti a průkaznosti. Firma paní Kateřiny ze zákona nemusí být plátcem DPH, protoţe její obrat dlouhodobě nedosahuje 1 mil. Kč ročně. Paní Kateřina si vyplácí měsíčně odměnu jednatele, která je po celý rok stejná (28 000 „hrubého“), včetně vazeb a povinností jak z hlediska daňové povinnosti vůči finančnímu úřadu, tak i finančních a statistických poţadavků v oblasti sociálního a zdravotního pojištění. Potřeby jednoduché administrativní výpomoci řeší paní Kateřina kaţdý měsíc sjednáním externího pomocníka - osoby neutrální z hlediska daně z příjmu či sociálního a zdravotního pojištění (důchodce). Nepotřebuje proto ani mzdové účetnictví, maximálně občas radu v této oblasti, která je však pro ni nákladově zanedbatelná. Z uvedeného je zřejmé, ţe posuzováno z hlediska potřeb firmy (coţ je hlavní hledisko, které Návrh bere v úvahu, neboť nezapomínejme, ţe jeho smyslem je administrativní úleva těm nejmenším firmám) je její povinnost vést podvojné účetnictví a sestavovat roční účetní závěrku zcela zbytečným požadavkem, který je plněn výhradně proto, že jej stanoví zákon. Pro účely výpočtu a platby daně z příjmu by totiţ jako podklad plně stačil zmíněný přehled ročních příjmů a výdajů, sestavený do podoby poměrně jednoduché tabulky - časově nepříliš náročného přehledu, který by si paní Kateřina zvládla sestavit sama (koneckonců jiţ něco podobného pro vlastní účely dělá a před rokem 2008 dělala i pro účely daňové). Na formu evidence, která jí plyne ze zákona nyní, tedy vedení podvojného účetnictví, si sama netroufá, neboť jiţ vyţaduje vyšší úroveň znalostí. Z tohoto důvodu je paní Kateřina nucena najmout si externí účetní firmu, od které si tuto sluţbu kupuje, coţ chápe jako negativum, kterým je dle jejího názoru pro její firmu zcela zbytečný náklad, pramenící jen z nutné změny právní formy jejího podnikání a tím vzniklé povinnosti vést účetnictví. Na mou otázku, zda si neuvědomuje výskyt jakýchkoli okolností, kdy by uvaţovala o tom, ţe pro ni má přece jen tato forma účetní evidence nějaký přínos, mi paní Kateřina odpověděla, ţe tento moment jednou skutečně nastal, a sice kdyţ zvaţovala účast ve výběrovém řízení, jehoţ prostřednictvím jedna veřejnoprávní instituce hledala makléře ke správě pojištění majetku a odpovědnosti pro své podřízené jednotky.

112

Výběrové řízení se týkalo segmentu, který paní Kateřina velmi dobře znala, a několik jednotek bylo dokonce jiţ jejími klienty. Jedním z tzv. kvalifikačních předpokladů bylo předloţení roční účetní závěrky, nicméně seznam kvalifikačních předpokladů byl záhy rozšířen o minimální výši obratu a ztratilo smysl o účasti v takovéto soutěţi byť jen uvaţovat. Dle slov paní Kateřiny tak i tento potenciální důvod vedení účetnictví ztratil na relevantnosti neboť s přihlédnutím k velikosti její firmy, je pro ni účast v obdobných veřejných soutěţích předem vyloučena. Pokud jde o obchodní partnery paní Kateřiny, tedy pojišťovny, s nimiţ má její firma uzavřené smlouvy o spolupráci, zajímá je dle slov paní Kateřiny především obrat, kterého dosáhne s nimi, a ten si pečlivě hlídají. Celkový obrat firmy je dosud nikdy nezajímal, a i kdyby ano, bylo by moţno jim jej poskytnout i na základě jednodušší evidence neţ je podvojné účetnictví. Jediným důvodem, proč by paní Kateřina ze své vůle zvaţovala formu podvojného účetnictví, by byl výrazný nárůst obratu firmy, rozšíření firmy o stálé zaměstnance, pořízení investičního majetku k zajištění provozu firmy a samozřejmě s tímto rozvojem spojený podstatný nárůst náročnosti na včasnost, přesnost, přehlednost a průkaznost evidence, nicméně podle slov paní Kateřiny toto opravdu vzhledem k povaze její činnosti nehrozí.

III.4.2 Administrativní náklady firmy Na základě informací, získaných od paní Kateřiny se tedy pokusím kvantifikovat výši administrativních nákladů, plynoucích její firmě z povinnosti vést kompletní účetní agendu, za pomoci jednoduchého výrazu SCM. Pro stanovení celkových administrativních nákladů, kterým firma v této souvislosti čelila v roce 2009, tedy potřebuji znát jednotlivé členy následujícího výrazu: Σ P x Q. Pro případ jedné firmy, která plní zákonné povinnosti pouze jednou ročně, je Q=1 a výraz lze tedy přepsat následovně: (PInt + PExt), kde PInt= interní tarif firmy x čas, 113

PExt = externí tarif firmy x čas. Při hledání výše PInt jsme se v rámci interview s paní Kateřinou snaţily identifikovat veškeré činnosti, které paní Kateřina provádí v souvislosti s vedením kompletní účetní agendy, a paní Kateřina byla rovněţ poţádána, aby je časově ohodnotila na základě svých dlouhodobých zkušeností (vztaţeno k objemu účetnictví z roku 2009). Z rozhovoru vyplynulo, ţe činnosti, které paní Kateřina provádí, zahrnují: zpracování a přípravu dokladů pro účetní firmu (vystavování dokladů, vedení knihy jízd, vyúčtování cestovného, agregaci stejnorodých dokladů hotovostních výdajů, přiřazení dodavatelských faktur a provizních sestav k bankovním výpisům), a dále komunikaci s účetní firmou, cestování a schůzky za účelem předání a vysvětlení dokladů. Na základě přiřazení časových jednotek, odhadnutých paní Kateřinou, k jednotlivým činnostem prováděným v roce 2009 a jejich postupným sečtením jsem dospěla k celkovému odhadu času, který paní Kateřina strávila v roce 2009 v souvislosti s vedením účetnictví. Tento odhad ukazuje následující tabulka: Tabulka 7: Celkový čas, vynaložený firmou paní Kateřiny na vedení účetnictví Činnost

Čas strávený touto činností v roce 2009 (v hodinách)

Zpracování a příprava dokladů (vystavování dokladů, vedení knihy jízd, vyúčtování cestovného, agregace stejnorodých dokladů hotovostních výdajů, přiřazení dodavatelských faktur a provizních sestav k bankovním výpisům, vedení vlastní evidence příjmů a výdajů)

31

Styk s účetní firmou (komunikace s účetní firmou, cestování a schůzky za účelem předání a vysvětlení dokladů)

8

Celkem:

39

Zdroj: Vlastní zpracování údajů získaných v rámci face-to-face interview s paní Kateřinou

Pro výpočet výše interního tarifu, rovněţ potřebného pro výpočet výše P Int, jsem vycházela z výše hrubé měsíční odměny jednatele - 28 000 Kč. Celkové náklady firmy na práci jednatele 114

jsou tak tvořeny touto hrubou odměnou zvýšenou o odvody na zdravotní a sociální pojištění, které pro rok 2009 činily v případě odměny jednatele celkem 30,5 %. Celkové náklady firmy na práci paní Kateřiny, jakoţto jednatele společnosti, vyjádřené jak v měsíční, tak i hodinové výši, ukazuje následující tabulka: Tabulka 8: Náklady firmy na práci jednatele Měsíční hrubá odměna jednatele (v Kč)

Odvody na pojistném (sociální a zdravotní pojištění dohromady, platné v roce 2009 pro odměny jednatelů) = 30,5 % z hrubé odměny (v Kč)

28 000

8 540

Měsíční celkové náklady firmy na práci paní Kateřiny (hrubá odměna + odvody v Kč)

Celkové náklady firmy na jednu hodinu práce paní Kateřiny (v Kč)

28 000 + 8 540 =

218,4

= 36 540 Zdroj: Vlastní zpracování údajů získaných v rámci face-to-face interview s paní Kateřinou

Je potřeba říci, ţe pro jednoduchost v tabulce při výpočtu celkových hodinových nákladů vycházím pouze z faktu, ţe rok 2009 měl 251 pracovních dní a paní Kateřina měla 8 hodinovou pracovní dobu. Jakékoli další faktory zanedbávám. Nyní tedy mohu vypočítat výši interních administrativních nákladů firmy paní Kateřiny dosazením zjištěných hodnot do výrazu: PInt = interní tarif firmy x čas. Tedy: PInt = 218,4 x 39 = 8 517,6 Kč. Odhad výše interních administrativních nákladů firmy paní Kateřiny, spojených s vedením kompletní účetní agendy pro rok 2009, tedy činí 8 517,6 Kč. Nyní zbývá zjistit výši externí sloţky administrativních nákladů firmy, tedy zajímá mne výraz:

115

PExt = externí tarif firmy x čas. Hodnoty obou neznámých výrazu rovněţ vyplynuly z rozhovoru s paní Kateřinou a od ní poskytnutých informací ohledně vyúčtování sluţeb externí účetní firmy, za vedení kompletní účetní agendy v roce 2009. Vyúčtování kompletních účetních sluţeb obsahovalo: vedení účetní evidence v roce 2009, zpracování roční účetní závěrky za rok 2009, tj. sestavení účetních výkazů (rozvaha, výsledovka), včetně příloh, a jejich uloţení do obchodního rejstříku. Dále obsahovalo zpracování mzdové agendy v roce 2009, tj. výpočet měsíční odměny jednatele, včetně vystavení příkazů k převodu čisté mzdy na soukromý účet jednatele a k odvodu částek pojistného sociálního a zdravotního pojištění a sestavení a odeslání měsíčního přehledu správě sociálního zabezpečení a příslušné zdravotní pojišťovně, zpracování agendy spojené s dohodou o provedení práce pro administrativní výpomoc v podobě spolupracujícího důchodce (kaţdý měsíc se jednalo o naprosto stejné částky převáděné z účtu ve stejných termínech). Do vyúčtování bylo zahrnuto i vystavení čtvrtletních příkazů k úhradě záloh na silniční daň (opět kaţdé čtvrtletí stejných). Kromě výše uvedeného bylo součástí vyúčtování i zpracování přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 2009. V neposlední řadě byly vyúčtovány i úkony spojené se zakládáním a archivací dokladů a účetních knih a výkazů. Za kompletní účetní sluţby za rok 2009 si externí firma účtovala celkem 61 hodin prací po 300 Kč za hodinu bez DPH. Zajímají-li mě celkové externí náklady firmy paní Kateřiny, musím zahrnout do ceny za hodinu práce externí účetní i DPH, které firma fakticky zaplatila. Tedy celková cena za jednu hodinu práce najaté účetní firmy se započteným DPH je 360 Kč. Je potřeba zde říci, ţe tato cena je lehce nadhodnocena vzhledem k tomu, ţe pro jednoduchost počítá se sazbou DPH 20 %, platnou aţ od 1. 1. 2010, zatímco malá část z celkového počtu hodin za práci externí účetní firmy byla vyúčtována jiţ v roce 2009, kdy příslušná sazba DPH tvořila 19 %. Nicméně s přihlédnutím k tomu, ţe práce spojené s koncem účetního období, které jsou nejpracnější, byly vyúčtovány aţ v roce 2010, je tento rozdíl zanedbatelný. Pak tedy: PExt = externí tarif firmy x čas = 360 x 61 = 21 960 Kč. 116

Mohu tedy shrnout, ţe odhad externí části administrativních nákladů firmy paní Kateřiny tvoří (za rok 2009) 21 960 Kč. Zbývá tedy spočítat celkové administrativní náklady firmy, tedy dosadit získané hodnoty do výrazu: PInt + PExt, tedy: 8517,6 + 21 960 = 30 477,6 Kč. Lze tedy shrnout, ţe odhad celkových administrativních nákladů, kterým firma paní Kateřiny čelila v souvislosti s vedením kompletní účetní agendy, činí 30 477,6 Kč, vztaženo ke sledovanému roku 2009.

III.4.3 Přebytečná administrativní zátěž firmy Jak jsem jiţ uvedla v Kapitole I, je rozdíl mezi administrativními náklady a administrativní zátěţí. Podle definice administrativních nákladů a administrativní zátěţe, uvedené v sub-subkapitole I.3.1, je potřeba rozlišovat mezi informacemi (a tedy i s nimi souvisejícími prováděnými činnostmi), které by podniky shromaţďovaly i v případě, ţe by neexistovaly právní předpisy, které je poţadují, a informacemi (a s nimi souvisejícími prováděnými činnostmi), které by bez existence těchto právních předpisů shromaţďovány nebyly. Administrativní zátěţí tedy nazývám dle uvedené definice náklady vyplývající z provádění činností nutných k poskytnutí informací, které by bez existence právních předpisů shromaţďovány nebyly. Přebytečnou administrativní zátěţí pak mohu nazvat tu část administrativní zátěţe, která by mohla zaniknout v případě, ţe by stávající regulace (a informační povinnosti z ní plynoucí) byla nahrazena jinou, méně zátěţovou regulací, nelze-li v dané oblasti regulaci zrušit úplně. Je jasné, ţe minimálně vzhledem k pozici státu, jakoţto výběrce daní, je v tomto případě úplné zrušení regulace nepřípustné. Z výše uvedeného vyplývá, ţe výši přebytečné administrativní zátěţe by tak v tomto případě tvořil rozdíl mezi celkovými administrativními náklady firmy paní Kateřiny, 117

spojenými s vedením kompletní účetní agendy, kterou jsem jiţ odhadla výše, a celkovou výší administrativních nákladů, které by tato firma čelila, pokud by ve sledovaném období (rok 2009) namísto účetnictví vedla jednoduchou daňovou evidenci, která by uspokojila jednak potřeby státu, jakoţto výběrce daní, a současně by byl zachován poţadavek EU i nadále vést záznamy o obchodních transakcích. Při odhadu výše této přebytečné zátěţe rovněţ vycházím z rozhovorů s paní Kateřinou (která si do roku 2008 vedla daňovou evidenci sama a má tedy s jejím vedením jiţ zkušenosti), a z objemu jejích účetních (resp. daňových) dokladů v roce 2009. Jak jsem jiţ uvedla dříve, z rozhovoru s paní Kateřinou vyplynulo, ţe si sama v rámci přípravy dokladů pro účetní firmu a kvůli vlastnímu přehledu o stavu svých příjmů a výdajů vytváří v jednoduchém tabulkovém procesoru (Excel) přehlednou evidenci příjmů a agregovaných stejnorodých hotovostních výdajů. Celkovou přípravou a zpracováním dokladů (zahrnující i tvorbu uvedeného přehledu) strávila paní Kateřina v roce 2009 zhruba 31 hodin (viz Tabulka 7). Na základě zkušeností s vedením daňové evidence z doby před rokem 2008 a na základě objemu účetních dokladů v roce 2009, který se od doby před rokem 2008 nijak výrazně nezměnil, paní Kateřina odhaduje, ţe v případě, ţe by neexistovala povinnost vést v její firmě podvojné účetnictví a bylo jí umoţněno vést daňovou evidenci (kterou by si opět vedla sama) by strávila sestavením úplného přehledu příjmu a výdajů za celý rok pro potřeby výpočtu daňové povinnosti maximálně dalších 8 hodin. Jedinou agendou, kterou by paní Kateřina objednávala externě, by bylo zpracování přiznání k dani z příjmů (dále jen daňové přiznání), na které si sama netroufá. Před rokem 2008 platila jako fyzická osoba za tuto sluţbu 1 500 Kč (bez DPH). S přihlédnutím ke změně na právnickou osobu lze předpokládat, ţe by náklady na tuto sluţbu vzrostly, ale budu-li vycházet z informací, získaných v rámci průzkumu cen účetních sluţeb, kde ceny za zpracování daňového přiznání fyzických osob byly v průměru o 38,5 % niţší neţ ceny zpracování daňového přiznání právnických osob (navíc s přihlédnutím k nízké výši obratu firmy a malému objemu hospodářských operací) neměla by firma za tuto sluţbu platit více neţ 2 500 Kč (bez DPH), tedy 3 000 Kč včetně DPH. K tomuto číslu jsem došla následovně: uvedených 1 500 Kč je o 38,5 % niţší, neţ číslo 2 439. K číslu 2 500 jsem pak dospěla zaokrouhlením čísla 2 439 na celé stovky nahoru. 118

Z průzkumu cen účetních sluţeb jsem nucena zde vycházet proto, ţe vyjádření externí účetní firmy paní Kateřiny k výši ceny za zpracování daňového přiznání právnických osob se mi získat nepodařilo, neboť v době rozhovoru spolu jiţ rozvazovaly spolupráci za poměrně napjatých vzájemných vztahů. Paní Kateřina by, dle jejích slov, rovněţ zvaţovala jednou za rok konzultaci se mzdovou účetní. 115 Sluţby mzdové účetní i zpracování daňového přiznání by poptávala u jedné účetní firmy (stejně jako před rokem 2008). Za předpokladu stejného času stráveného cestováním k účetní firmě a času uvedeného paní Kateřinou ohledně poklesu počtu konzultací a komunikace s účetní firmou, vycházející pouze z osobních schůzek dvakrát za rok, by dle jejích slov čas spojený se stykem s účetní firmou mohl klesnout na 5 hodin za rok. Tabulka 9: Změna interních nákladů firmy

Zpracování a příprava dokladů

Styk s účetní firmou

Celkem

Čas strávený v případě vedení účetnictví

Čas strávený v případě vedení daňové evidence

Rozdíl

31

39

+8

8

5

-3

39

44

+5

Zdroj: Vlastní zpracování údajů získaných v rámci face-to-face interview s paní Kateřinou

Výše uvedené shrnuje Tabulka 9. Z tabulky vyplývá, ţe umoţněním vést daňovou evidenci ve sledovaném období by mírně vzrostl interní čas, který by paní Kateřina na její vedení vynaloţila. Interní náklady jsou tak v tomto případě: PInt= interní tarif firmy x čas = 218,4 x 44 = 9 609,6 Kč.

115

V případě, ţe by zvaţovala změnu výše odměny jednatele, zvaţovala by pravděpodobně dodatečnou další konzultaci, nicméně toto nebyl případ sledovaného roku 2009.

119

Je tedy patrný nárůst interních nákladů v případě vedení daňové evidence paní Kateřinou oproti případu vedení účetnictví z 8 517,6 Kč na 9 609,6 Kč, tedy zhruba jen o 13 %. Co se týče externích nákladů firmy paní Kateřiny, tak paní Kateřina by, dle jejích slov, poptávala od externí účetní firmy pouze sluţbu zpracování daňového přiznání a jednou za rok by konzultovala se mzdovou účetní. Cenu sluţby zpracování daňového přiznání jsem jiţ odvodila výše na 3000 Kč včetně DPH, a co se týče ceny za jednu hodinovou konzultaci se mzdovou účetní, tak zde budu vycházet z ceny, kterou si dle slov paní Kateřiny účtovala její externí účetní firma za ekonomické a daňové poradenství. Tato cena činí 500 Kč bez DPH, tedy 595 Kč včetně DPH (vzhledem k tomu, ţe by konzultace proběhla a byla vyúčtována v průběhu roku 2009, počítám zde se sazbou DPH 19 %, platnou v daném roce). Strukturu externí části administrativních nákladů pak musím přepsat následovně: PExt = externí tarif firmy x čas + paušál, kde paušál vyjadřuje jednorázovou částku, vydanou firmou paní Kateřiny externí účetní firmě za zpracování daňového přiznání. Dosazením zjištěných hodnot do výrazu, získám: PExt = 595 x 1+ 3 000 = 3 595 Kč. Odhadované externí roční administrativní náklady v případě vedení daňové evidence namísto vedení účetnictví ve sledovaném roce 2009 by tak tvořily zhruba 3 595 Kč, coţ je výrazně méně, neţ v případě vedení účetnictví. Zbývá tedy spočítat celkové administrativní náklady firmy paní Kateřiny, spojené s moţností vést namísto účetnictví daňovou evidenci, tedy dosadit získané hodnoty do výrazu: PInt + PExt, neboli: 9 609,6 + 3 595 = 13 204,6 Kč. Odhad celkových administrativních nákladů spojených s vedením daňové evidence firmou paní Kateřiny ve sledovaném období tedy tvoří 13 204,6 Kč, což je výrazně méně, než vynaložených 30 477,6 Kč v případě vedení účetnictví. 120

Přebytečnou administrativní zátěţ, které by mohla být firma paní Kateřiny zbavena v případě, ţe by ve sledovaném roce vedla namísto účetnictví daňovou evidenci, pak tedy mohu spočítat jako rozdíl výše uvedených hodnot: 30 477,6 - 13 204,6 = 17 273 Kč. Lze tedy uzavřít, že firma paní Kateřiny čelí v souvislosti s vedením účetnictví přebytečné administrativní zátěži v absolutní hodnotě 17 273 Kč. Toto číslo vyjadřuje možný pokles administrativních nákladů spojených s umožněnou změnou regulace relativně o 57,4 % (vztaženo ke sledovanému roku 2009).

121

Závěr V této práci jsem se zabývala Návrhem Směrnice Evropského parlamentu pozměňujícího Směrnici Rady 78/660/EEC o ročních účetních závěrkách některých forem společností, pokud jde o mikropodniky, který navrhuje dobrovolné vyjmutí mikropodniků (tj. společností splňujících alespoň dvě ze tří kritérií: 0-9 zaměstnanců, čistý obrat nepřesahující 1 mil. EUR a bilanční suma nepřesahující 500 tis. EUR) z působnosti Čtvrté směrnice s cílem sníţit jim administrativní zátěţe, a představuje tak deregulaci v oblasti účetnictví těchto mikropodniků. Návrh mne zajímal především z pohledu jeho moţného dopadu na administrativní náklady mikropodniků v ČR. Tento dopad jsem zkoumala pro případ přijetí Návrhu a jeho specifické implementace do české legislativy, která by mikropodnikům umoţnila dobrovolně volit mezi vedením podvojného účetnictví a jedné ze dvou alternativních evidencí hospodářských operací - daňové evidence nebo evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů. V Kapitole I jsem se zabývala okolnostmi vzniku Návrhu v EU obecně a analyzovala jsem důvody vzniku Návrhu na základě dostupných zdrojů a dosud provedených studií. Vznik Návrhu je v souladu s politikou EU vedenou v posledních 10 letech, zaměřenou na podporu rozvoje malých podniků, jemuţ brání administrativní překáţky, které je potřeba odstraňovat. Nejvíce administrativně zátěţovou evropskou regulací je právě Čtvrtá směrnice a díky disproporcionalitě regulační zátěţe čelí navíc mikropodniky ve srovnání s většími podniky relativně vyšší administrativní zátěţi na zaměstnance. Kromě toho existuje nesoulad mezi poţadavky Čtvrté směrnice a skutečnými potřebami mikropodniků a uţivatelů jejich účetních závěrek, plynoucí z faktu, ţe Čtvrtá směrnice byla „ušita na míru“ potřebám velkých společností a jejich stakeholderů. Mikropodniky tak v souvislosti s plněním poţadavků Čtvrté směrnice čelí vysoké administrativní zátěţi (průměrná administrativní zátěţ jednoho evropského mikropodniku byla odhadnuta na 1 169 EUR, souhrnná pak na 6,3 miliard EUR). Na základě uvedených důvodů, posílených faktem, ţe Návrh byl podpořen nadpoloviční většinou (59 %) účastníků veřejné diskuse, vyhlášené k tomuto tématu ještě před uvedením Návrhu, jsem vznik Návrhu na úrovni EU shledala jako opodstatněný. V Kapitole II jsem následně na základě rešerše dostupných zdrojů a dosud provedených studií analyzovala aplikovatelnost obecných důvodů vzniku Návrhu v EU na konkrétní případ České republiky za předpokladu provedených uvaţovaných legislativních změn a 122

identifikovala jsem moţné překáţky přijetí výjimky plynoucí z Návrhu pro mikropodniky a také specifické důvody podporující přijetí této výjimky v ČR, plynoucí z odlišného kulturního a ekonomického prostředí napříč členskými státy. Identifikace moţných překáţek přijetí výjimky plynoucí z Návrhu v ČR plyne z mých výhrad k existenci nesouladu mezi poţadavky Čtvrté směrnice a skutečnými potřebami mikropodniků a uţivatelů jejich účetních závěrek v případě českých bank a státu. Vzhledem k tomu, ţe banky jsou v ČR hlavními poskytovateli externích finančních zdrojů malým a středním podnikům, a tedy i mikropodnikům, vidím v případném přijetí uvaţovaných legislativních změn potenciální riziko zhoršení přístupu mikropodniků k externím zdrojům financování, a to zejména díky existenci vyšší rizikové averze českých bank, co se týče úvěrování malých podniků, umocněné finanční krizí a ekonomickou recesí, a dále díky faktu, ţe české banky běţně v rámci řízení rizika provádějí analýzy minulých hospodářských výsledků podniků, ţádajících o úvěr, aţ tři roky nazpět a za tímto účelem vyuţívají finanční výkazy. Z uvedených důvodů bych tak před přijetím uvaţovaných legislativních změn doporučovala provést dodatečnou analýzu, zaměřenou na poptávku českých bank po finančních výkazech a dalších finančních a ekonomických informacích a na rozsah vyuţívání bankovních produktů přímo mikropodniky. Stát, jakoţto výběrce daní, jsem identifikovala jako hlavního kritického uţivatele účetních závěrek. Zejména zde vidím problém v uspokojení potřeby státu zachovat si alespoň stejně vysoké příjmy z daní (a s tímto například související problém nastavení výše paušálů v případě evidence příjmů s paušálními výdaji) a ne vyšší neţ současné výdaje na správu daně a daňovou kontrolu. Tyto problémy bude rovněţ potřeba před přijetím legislativních změn blíţe zkoumat, neboť představují hlavní překáţku jejich přijetí. Jako třetí specifickou překáţku přijetí zkoumaných změn jsem identifikovala úzkou vazbu účetnictví a Obchodního zákoníku. Nutné změny, které by musely být v případě zkoumaných legislativních změn v tomto zákoně provedeny, by znamenaly radikální zásah do obchodněprávních vztahů. Nad rámec obecných důvodů pro přijetí legislativních změn korespondujících s obecnými důvody vzniku Návrhu v EU, podporovaných vládní politikou sniţování administrativní zátěţe podnikatelů v ČR, jsem dále identifikovala i dva specifické důvody pro toto přijetí. 123

Prvním důvodem je fakt, ţe zejména velmi malé společnosti v ČR nechtějí zveřejňovat účetní závěrky ve sbírce listin obchodního rejstříku z důvodu obav ze zneuţití obchodních i osobních údajů dalšími stranami. Ve veřejném poskytování informací o svém podnikání na trhu tak vidí spíše

nevýhody neţ

výhody,

jakými

by

měla

být

např.

lepší

konkurenceschopnost, plynoucí z větší transparentnosti podniku. Jako druhý specifický důvod pro přijetí legislativních změn jsem označila existenci přebytečné administrativní zátěţe, plynoucí mikropodnikům z povinnosti vypracovávat účetní závěrky a s ní samozřejmě související celkové povinnosti vést účetnictví. Tím, zda takováto přebytečná zátěţ skutečně existuje, neboli zda by uvaţované legislativní změny mohly přinést mikropodnikům administrativní úsporu, se zabývala celá Kapitola III. Kapitola III analyzovala hlavní důvod pro přijetí uvaţovaných legislativních změn v ČR, tedy existenci potenciálu sníţení administrativních nákladů, respektive administrativní zátěţe přijetím těchto změn s vyuţitím metod face-to-face interview, dotazníkového šetření a provedené případové studie s vyuţitím jednoduché modifikace SCM. Analýza se zaměřovala hlavně na externí část administrativních nákladů, která je hlavním původcem zátěţe. První fáze analýzy zahrnovala face-to-face interview s 5 účetními a průzkum cen účetních sluţeb. Tato fáze slouţila zejména jako přípravná fáze pro vhodnou volbu otázek dotazníkového šetření, provedeného ve druhé fázi analýzy, a pro vytvoření si představy o běţných cenách účetních sluţeb, zejména pro volbu podniku pro případovou studii. Úvodní fáze analýzy naznačila, ţe v ČR existuje heterogenita ve způsobu stanovení cen za účetní sluţby i v samotných cenách, jak v případě účetnictví, tak i v případě daňové evidence. Podle výsledků této fáze se ukázalo jako vhodné nadále zkoumat moţný pokles Evropskou unií stanovených kritérií, neboť potenciál sníţení externích administrativních nákladů volbou jedné z uvaţovaných alternativních evidencí skutečně existuje, ale pouze pro velmi malé firmy, co do výše obratu, počtu zaměstnanců a počtu a jednoduchosti hospodářských operací a dokladů k zaúčtování a potenciál sníţení těchto nákladů klesá s nárůstem těchto veličin. Průzkum cen účetních sluţeb potvrdil existenci potenciální úspory pro ty nejmenší firmy (zatím jen fyzické osoby, které mohou alternativy ze zákona vyuţívat) tím, ţe ukázal, ţe minimální měsíční paušály za vedení daňové evidence jsou v průměru o 42 % niţší neţ ceny vedení účetnictví a velmi malé fyzické osoby, spadající do kategorie, pokryté účetními 124

firmami stanovenými minimálními paušály, mohou běţně platit externí účetní firmě mezi 19 500-26 000 Kč ročně za vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky, zatímco za vedení daňové evidence mohou platit 13 000-19 500 Kč ročně, coţ ukazuje poměrně výrazné rozdíly v cenách za vedení těchto evidencí, naznačující moţnost úspory i v případě, ţe evidence zůstane v rukou externí účetní firmy. Na základě informací získaných v přípravné fázi jsem následně formulovala dotazník pro externí účetní firmy mikropodniků, který zjišťoval, jaké mikropodniky (zejména jak velké) by mohly chtít uvaţovaných legislativních změn vyuţít a z jakých důvodů, a jaký je potenciál poklesu jejich více zátěţové externí části administrativních nákladů volbou jedné z uvaţovaných evidencí. Dotazník se vztahoval k poslednímu ukončenému účetnímu období. Z informací z navrácených dotazníků ohledně 33 mikropodniků vyplynulo, ţe za předpokladu výše paušálu 40 % má daňová evidence relativně vyšší míru vyuţitelnosti neţ evidence příjmů s paušálními výdaji (moţnost volby daňové evidence byla uvedena ve 27 případech, zatímco moţnost volby evidence příjmů s paušálními výdaji jen ve 14 případech). Toto není překvapivé a poukazuje to na potřebu uváţení výše paušálu. Hlavními důvody volby jedné z alternativ mikropodniky se na základě dotazníků ukázaly být důvody vyjadřující moţný pokles administrativních nákladů a důvody vyjadřující, ţe výstupy z účetnictví nejsou pro tyto mikropodniky nezbytně potřebné či jsou dokonce úplně zbytečné,

které

korespondují

s definicí

administrativní

zátěţe.

Důvod

realizace

administrativní úspory se navíc zdá být výrazně významnější, neţ důvod sníţení daňového základu, coţ je poměrně překvapivé zjištění, naznačující, ţe administrativní zátěţ vnímají firmy citlivěji neţ zátěţ daňovou. V případě volby jedné z uvaţovaných evidencí by dle výsledků dotazníků většina mikropodniků realizovala pokles externí části administrativních nákladů díky tomu, ţe by si jejich externí účetní firma účtovala méně za vedení těchto evidencí, neţ za vedení účetnictví, coţ potvrzuje závěr z úvodní fáze analýzy, ţe pro mikropodniky existuje potenciál poklesu externích administrativních nákladů i v případě, ţe by alternativní evidence zůstala nadále plně v rukou externí účetní firmy. Výhody této moţnosti vidím v tom, ţe se navíc víceméně nemění (respektive alespoň se nezvýší) interní část administrativních nákladů a současně tím,

125

ţe zůstane evidence v rukou odborníka, se minimalizuje i riziko výskytu sankcí za chybné vedení této evidence. Dotazník dále ukázal, ţe 11 z 27 mikropodniků by mohlo ušetřit výraznou (aţ 100 %) část externích administrativních nákladů volbou daňové evidence a 8 ze 14 volbou evidence příjmů s paušálními výdaji tím, ţe by si byli schopni vést si tyto evidence částečně či v 6 případech u daňové evidence a ve 3 případech u evidence příjmů s paušálními výdaji plně samy. Výhodou pro mikropodnik jsou samozřejmě niţší fyzické výdaje na vedení této evidence, ovšem je jasné, ţe přesunem vedení evidence z externího odborníka na mikropodnik (např. na jeho vlastní zaměstnance) je jiţ realizován nárůst interních administrativních nákladů, které však podnik nevnímá tak citlivě. Z navrácených dotazníků vyplynulo, ţe realizovat úsporu externích administrativních nákladů volbou daňové evidence by mohlo 30 mikropodniků ze vzorku a volbou evidence příjmů 16 mikropodniků ve vzorku. Nejčastěji uváděná výše potenciální úspory byla 30 % (v jednom účetním období). V případě volby daňové evidence by mohlo realizovat úsporu externí části administrativních nákladů 30 % a více 63,33 % mikropodniků ze vzorku a v případě evidence příjmů s paušálními výdaji dokonce 15 z 16 mikropodniků ze vzorku (94 %). Vzhledem k tomu, ţe respondenti u některých mikropodniků uváděli, ţe by mohly chtít zvolit

obě

evidence,

k získání

celkového

potenciálu

relativní

úspory

externích

administrativních nákladů vzorku jsem musela odstranit tuto duplicitu odpovědí zavedením zjednodušujícího předpokladu, ţe u firem, které by mohly chtít dle respondentů volit mezi oběma alternativními evidencemi, by byla zvolena ta s vyšším potenciálem úspory externích administrativních nákladů. Celkový potenciál relativní úspory externích administrativních nákladů vzorku mikropodniků je tak dle mých zjištění následující: 88 % mikropodniků (tj. 29) by mohlo ušetřit 30 % a více tím, ţe by namísto vedení účetnictví vedly jednu z alternativních evidencí. Nejvíce firem (45,5 %) by mohlo realizovat úsporu 30 %. 61 % firem by realizovalo úsporu od 30 % do 50 % tím, ţe by nechaly i nadále vedení těchto evidencí alespoň částečně v rukou externích odborníků, a 27,3 % firem ze vzorku by mohlo realizovat úsporu aţ 100 % tím, ţe by si jednu z evidencí vedly plně samy. Výsledky ukazují, ţe skutečně existuje potenciál 126

poklesu externích administrativních nákladů, které jsou hlavním zdrojem zátěţe mikropodniků, volbou jedné z alternativních evidencí, ovšem nesmíme zapomínat na realizovaný nárůst interních administrativních nákladů tím, ţe si tyto evidence podnik povede z velké části či úplně sám. Na základě údajů z dotazníků jsem dále vyvodila závěry ohledně obecných vlastností mikropodniků vhodných pro volbu jedné z alternativních evidencí. Za prvé, společnosti, které by mohly chtít jednu z alternativ vyuţít a realizovat tak úsporu externích administrativních nákladů jsou nejčastěji společnosti s ručením omezeným, poskytující nějaký druh sluţeb, s objemem dokladů (včetně poloţek bankovního výpisu) do 150 měsíčně. Toto zjištění bylo klíčové pro výběr mikropodniku pro případovou studii. Za druhé, na základě údajů z navrácených dotazníků jsem došla k závěru, ţe výše kritérií stanovených Evropskou unií v rámci Návrhu je pro případ zkoumaných legislativních změn v ČR aţ zbytečně benevolentní. Z tohoto důvodu se mi jeví jako vhodné sníţit kritéria stanovená v Návrhu Evropskou unií, a sice kritérium čistého obratu na maximální výši 15 mil. Kč (cca 0,6 mil. EUR) a kritérium bilanční sumy na maximální výši 8,5 mil. Kč (cca 340 tis. EUR). Takový pokles by zefektivnil vyuţívání těchto evidencí a přispěl ke sníţení rizika výskytu negativních externalit jak pro stát (vyuţívání evidencí čistě z důvodu daňové úspory), tak pro mikropodniky (rizika plynoucí z nesprávného vedení díky nepřehlednosti evidence u větších mikropodniků). Z uvedených zjištění vyplývá, ţe vyslovenou hypotézu ohledně výše kritérií nelze zamítnout a přijetí uvaţovaných legislativních změn s implementací Návrhu stanovujícím kritéria v původní výši (čistý obrat nepřesahující 1 mil. EUR a bilanční suma nepřesahující 500 tis. EUR), tak nemohu doporučit. Mé závěry ohledně doporučovaného poklesu kritérií se ukazují být v souladu se závěry, ke kterým nedávno došla i Evropské komise. Vzhledem k tomu, ţe i přes podporu Návrhu Evropským parlamentem, bylo jeho projednávání členskými státy zablokováno jiţ v polovině roku 2009 a u toho i zůstalo, rozhodla se Evropská komise předloţit Radě EU jakýsi kompromisní návrh k diskusi na jejím jednání koncem dubna 2011. V něm jsou kritéria pro mikropodniky definována následovně: celková bilanční suma 250 000 EUR (cca 6 250 000 Kč při kurzu 25 Kč/1EUR), čistý obrat 500 000 EUR (cca 12 500 000 Kč) a kritérium průměrného počtu zaměstnanců během účetního období zůstalo nezměněno. Další 127

podrobnosti o změnách, které tento kompromisní návrh obsahuje oproti původnímu Návrhu, a o výsledku diskusí však nejsou dosud dostupné. Takto stanovená výše kritérií představuje ještě o něco striktnější pokles kritérií, neţ jaký jsem doporučila na základě údajů z dotazníků, nicméně vzhledem k tomu, ţe má doporučení se týkala minimálního poklesu kritérií a vzhledem k tomu, ţe alespoň 2 ze tří nových kritérií stále splňuje celých 91 % mikropodniků ze vzorku, návrh, vyjímající na principu dobrovolnosti z působnosti Čtvrté směrnice mikropodniky s nově níţe stanovenými kritérii, jiţ shledávám jako přijatelný. Na základě předchozích šetření jsem dále vybrala mikropodnik pro provedení případové studie. Ta ukázala moţnou strukturu celkových administrativních nákladů včetně jejich interní části a potenciál jejich změny v případě volby vedení daňové evidence namísto vedení účetnictví ve sledovaném roce 2009. Studie provedená s vyuţitím modifikace Modelu standardních výdajů ukázala, ţe interní administrativní náklady sledované firmy spojené s vedením kompletní účetní agendy pro rok 2009 (tj. náklady spojené se zpracováním a přípravou dokladů pro účetní firmu a komunikací s ní) činily 8 517,6 Kč a externí část administrativních nákladů této firmy (tedy to, co platila tato firma externí účetní firmě za vedení kompletní účetní agendy včetně zpracování daňového přiznání) činila 21 960 Kč, Celkové administrativní náklady sledované firmy dané vedením kompletní účetní agendy v roce 2009 tak tvořily 30 477,6 Kč. Studie dále ukázala, ţe v případě vedení daňové evidence namísto účetnictví v daném roce by interní administrativní náklady vzrostly díky tomu, ţe by si firma vedla tuto evidenci z velké části sama na 9 609,6 Kč. Sluţby externí účetní firmy by tak sledovaná firma vyuţívala pouze ke konzultaci se mzdovou účetní a ke zpracování přiznání k dani z příjmů, díky čemuţ by jí externí administrativní náklady mohly poklesnout odhadem na 3 595 Kč tedy o téměř 84 %. Odhad celkových administrativních nákladů spojených s vedením daňové evidence touto firmou v roce 2009 tak tvořil 13 204,6 Kč, coţ je výrazně méně, neţ realizovaných 30 477,6 Kč v případě vedení účetnictví. Vzhledem k tomu, ţe jde o firmu, která vede účetnictví pouze proto, ţe jí to ukládá zákon, lze rozdíl uvedených částek - 17 273 Kč – označit za přebytečnou administrativní zátěţ, které by mohla být firma zbavena změnou regulace. Uvedený rozdíl odpovídá relativnímu poklesu 128

administrativních nákladů o 57,4 % (vztaţeno ke sledovanému roku 2009). Výsledek tak vypovídá i o tom, ţe existuje potenciál úspory administrativních nákladů i v případě, ţe si firma vede evidenci z velké části sama. Na základě tohoto závěru případové studie a závěru dotazníkového šetření ohledně existence

potenciální

úspory

externích

administrativních

nákladů

volbou

jedné

z alternativních evidencí je jasné, ţe ani hypotézu „mikropodniky by mohly ušetřit administrativní náklady, pokud by jim byl umoţněn přechod na jednu z uvaţovaných alternativních evidencí“ nelze zamítnout.

129

Přílohy Příloha 1: Prioritní oblasti pro měření administrativní zátěže plynoucí z informačních povinností v EU Číslo

Oblast

1.

Právo obchodních společností, účetnictví a auditu

2.

Legislativa v oblasti léčiv

3.

Pracovní prostředí a pracovněprávní vztahy

4.

Daňové předpisy

5.

Statistika

6.

Zemědělství a zemědělské podpory

7.

Bezpečnost potravin

8.

Doprava

9.

Rybolov

10.

Finanční sluţby

11.

Ţivotní prostředí

12.

Politika soudrţnosti

13.

Veřejných zakázek

Zdroj: Vlastní překlad a zpracování údajů z dokumentu Komise evropských společenství. Sdělení Komise Radě, Evropskému parlamentu, Evropskému hospodářskému a sociálnímu výboru a výboru regionů, Akční program pro snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2007) 23. Brusel, 2007, str. 16-18.

130

Příloha 2: Zjednodušující výjimky dostupné ve Čtvrté směrnici pro SME Příslušný článek Čtvrté směrnice

Dostupná zjednodušující/vyjímající možnost

Platnost pro

Článek 11

Sestavování zkrácené rozvahy

Malé podniky

Článek 27

Sestavování zjednodušené výsledovky

Malé a střední podniky

Článek 44

Sestavování zkráceného komentáře k účetní závěrce

Malé společnosti

Článek 45

Určité zjednodušení, týkající se zveřejňování komentářů k účetní závěrce

Článek 46(3)

Vyjmutí z povinnosti tvorby výroční zprávy

Malé podniky

Článek 46 (4)

Určitá zjednodušení ve výroční zprávě

Střední podniky

Článek 47 (2) a (3)

Určitá zjednodušení, týkající se povinností na zveřejňování

Malé a střední podniky

Článek 51 (2)

Vyjmutí z povinnosti na audit účetní závěrky

Malé podniky

Zdroj: Vlastní zpracování údajů z dokumentu: Evropská unie. Čtvrtá směrnice Rady ze dne 25.

července 1978 o ročních účetních závěrkách některých forem společností: 78/660/EHS. In Úřední věstník Evropské unie. 1978, L 222.

131

Příloha 3: Reakce stakeholderů na možnost vyjmutí mikropodniků z působnosti 4. směrnice Počet odpovědí

Kladná vyjádření k návrhu

Záporná vyjádření k návrhu

Společnost

21

86 %

14 %

Veřejné orgány

19

79 %

21 %

Účetní a auditoři

34

38 %

62 %

Banky, pojišťovny

8

75 %

25 %

Poskytovatelé komerčních informací

3

0%

100 %

Ostatní

15

47 %

53 %

Celkem

100

59 %

41 %

Typ respondenta

Zdroj: Vlastní zpracování a překlad údajů z Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities, Impact Assessment: SEC (2009) 206. Brussels, 2009, s. 52.

Příloha 4: Účetní uzávěrka: Přípravné práce a doúčtování operací k poslednímu dni účetního období Přípravné práce a doúčtování operací k poslednímu dni účetního období zahrnují zaúčtování před-uzávěrkových operací, které má zajistit, aby v daném účetním období došlo k zaúčtování všech účetních případů, které s ním věcně i časově souvisejí a aby účetnictví zachycovalo věrný a poctivý obraz o hospodářské činnosti účetní jednotky. Přípravné práce zahrnují zaúčtování účetních případů, které se týkají inventarizačních rozdílů (inventarizací se ověřuje věcná správnost účetnictví a reálnost ocenění). V rámci přípravných prací také dochází k ověřování zůstatků účtů nehmotné povahy (rezervy, opravné poloţky, časové rozlišení či dohadné poloţky). Doúčtování operací k poslednímu dni účetního období pak zahrnuje především doúčtování kurzových rozdílů, časového rozlišení, dohadných poloţek, opravných poloţek, rezervy apod. Zdroj: DUŠEK, J. Účetní uzávěrka a závěrka v přehledech snadno a rychle. 1.vydání, Praha, Grada, 2005, ISBN – 80-247-1231-8. 132

Příloha 5: Vývoj výdajových paušálů v letech 2008-2010 pro OSVČ Paušální výdaj v roce 2008 v %

Paušální výdaj v roce 2009 v %

Paušální výdaj v roce 2010 v %

zemědělci

80

80

80

živnosti řemeslné

60

80

80

živnosti ostatní

50

60

60

dle zvláštního předpisu

40

60

40

autoři

40

60

40

umělci

40

60

40

znalci, tlumočníci

40

60

40

insolvenční správci

40

60

40

Zdroj: MVDr. KOZDERA, A. CSc. Money.cz [online]. 7. 12. 2009 [cit. 2011-12-05]. Změny paušálních výdajů u OSVČ 2008-2010. Dostupné z WWW: .

133

Příloha 6: Dotazník Prosím, vyplňte základní informace o podniku, pro který jste se rozhodl/a vyplnit dotazník: Právní forma společnosti (např. s.r.o., v.o.s, druţstvo, ….): Průměrný počet zaměstnanců v posledním účetním období: Čistý obrat v posledním účetním období (stačí zaokrouhlený na sto tisíc): Bilanční suma v posledním účetním období (stačí zaokrouhlená na sto tisíc): Průměrný počet účetních dokladů měsíčně (včetně poloţek bankovního výpisu) - stačí hrubý odhad: Předmět činnosti tohoto podniku: (např.: obchod, sluţby, výroba…)

1) Myslíte si, pokud zvážíte velikost a povahu podniku (včetně struktury příjmů a výdajů), o kterém jste mi poskytl/a informace, že by tento podnik mohl mít zájem zvolit jednu z možností - vedení daňové evidence nebo vedení evidence příjmů s využitím metody paušálních výdajů (předpokládejme paušál 40%) - pokud by to zákony umožnily (náklady přechodu prosím zanedbávejte)? (přečtěte si prosím všechny moţnosti, a barevně odlište kaţdou nebo přidejte kříţek ke kaţdé, se kterou souhlasíte) A) ANO, na daňovou evidenci, protože: A1) by mu tím mohly poklesnout administrativní náklady spojené s vedením účetnictví, protoţe za vedení daňové evidence bych si účtoval/a méně. (pozn.: administrativními náklady je myšleno to, kolik podnik platí za vedení a zpracování kompletní účetní agendy) A2) jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci plně sám, čímţ bych přišel/šla o veškeré příjmy z vedení účetnictví tomuto podniku 134

A3) jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci víceméně sám pouze s mojí kontrolou či asistencí, čímţ by mu administrativní náklady a mně příjmy poklesly výrazně A4) by se mu pravděpodobně sníţil základ daně z příjmu (pokud lze odhadnout) A5) tento podnik se příliš nezajímá o účetní informace, nepotřebuje průběţně sledovat hospodářské výsledky, je schopen hlídat si např. cash flow a celkově to, jak si průběţně vede i bez vedení účetnictví A6) si myslím, ţe jde o podnik, který vede účetnictví jen proto, ţe mu to ukládají zákony A7) jiný důvod (prosím specifikujte) B) ANO, na evidenci příjmů s paušálními výdaji, protože: B1) by mu tím mohly poklesnout administrativní náklady spojené s vedením účetnictví, protoţe za vedení evidence příjmů s paušálními výdaji bych si účtoval/a méně B2) jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci plně sám, čímţ bych přišel/přišla o veškeré příjmy z vedení účetnictví tomuto podniku B3) jde o podnik, který by byl schopný vést si takovou evidenci víceméně sám, pouze s mojí kontrolou či asistencí, čímţ by mu administrativní náklady (a mně příjmy) poklesly výrazně B4) by se mu pravděpodobně sníţil základ daně z příjmu (lze-li odhadnout) B5) tento podnik se příliš nezajímá o účetní informace, nepotřebuje průběţně sledovat hospodářské výsledky, je schopen hlídat si např. cash flow a celkově to, jak si průběţně vede i bez vedení účetnictví B6) si myslím, ţe jde o podnik, který vede účetnictví jen proto, ţe mu to ukládají zákony B7) jiný důvod (prosím specifikujte) C) jiná odpověď - chcete-li, vyjádřete zde svůj názor na tuto problematiku

135

2) Ve světle Vámi uvedených odpovědí v Otázce 1, s jakým/i z níže uvedených tvrzení dále souhlasíte? A) V případě přechodu na daňovou evidenci: A1) bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, ţe by poklesl počet dokladů či počet poloţek k zaevidování A2) bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, ţe čas, který bych strávil/a vedením daňové evidence, by byl kratší neţ v případě vedení účetnictví A3) by tento podnik pravděpodobně vedl daňovou evidenci sám, čímţ bych přišel/šla o celý příjem z vedení jeho účetnictví A4) by tento podnik pravděpodobně vedl daňovou evidenci sám jen s mou kontrolou či asistencí (např. ohledně mezd či daňových přiznání apod.), čímţ bych přišel/šla o značnou část příjmu z vedení jeho účetnictví A5) jiná odpověď - chcete-li, vyjádřete svůj názor B) V případě přechodu na evidenci příjmů s paušálními výdaji: B1) bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, ţe by poklesl počet dokladů či počet poloţek k zaevidování B2) bych podniku účtoval/a méně, vzhledem k tomu, ţe čas, který bych strávil/a vedením evidence příjmů s uplatněním paušálních výdajů, by byl kratší neţ v případě vedení účetnictví B3) by tento podnik pravděpodobně vedl tuto evidenci sám, čímţ bych přišel/la o celý příjem z vedení jeho účetnictví B4) by tento podnik pravděpodobně vedl tuto evidenci sám jen s mou kontrolou či asistencí (např. ohledně mezd či daňových přiznání apod.), čímţ bych přišel/šla o značnou část příjmu z vedení jeho účetnictví B5) jiná odpověď - chcete-li, vyjádřete svůj názor

136

3) Budete-li uvažovat celkový roční příjem, který Vám z tohoto podniku plyne z vedení účetnictví (včetně zpracování DPH, mezd, účetní uzávěrky a závěrky a podání daňového přiznání), o kolik procent z tohoto celkového příjmu si zhruba myslíte, že byste ve světle výše uvedených odpovědí, mohl/a přijít? A) V případě přechodu podniku na daňovou evidenci bych přišel/šla o: A1) zhruba 10 % příjmů z tohoto podniku A2) zhruba 20 % příjmů z tohoto podniku A3) zhruba 30 % příjmů z tohoto podniku A4) zhruba 40 % příjmů z tohoto podniku A5) 100 % příjmů z tohoto podniku A6) jiný odhad - prosím specifikujte B) V případě přechodu podniku na evidenci příjmů s uplatněním paušálních výdajů bych přišel/šla o: B1) zhruba 10 % příjmů z tohoto podniku B2) zhruba 20 % příjmů z toho podniku B3) zhruba 30 % příjmů z tohoto podniku B4) zhruba 40 % příjmů z tohoto podniku B5) 100 % příjmů z tohoto podniku B6) jiný odhad - prosím specifikujte

137

Příloha 7: Vyjádření respondentů dotazníku v rámci Otázky 1C „Problém vidím v tom, že plátce DPH musí vést dokladovou evidenci kvůli kontrolám tak jako tak, takže nemůže ušetřit vedením evidence příjmů s paušálními výdaji tolik, jako neplátce. Zaúčtování bankovních výpisů a zaměstnanecké agendy pak už nezabere tolik času, ale mzdové účetnictví je pro laika poměrně složité, takže podnik se zaměstnanci by podle mě nebyl schopen vést si takovou evidenci sám. Firmy, které by mohly chtít jedné z uvedených možností využít, by byly spíše firmy v pozici věřitele (problémem účetnictví totiž je, že firma musí zaplatit daň z příjmu z vystavené faktury a nikoli uhrazené platby, a stát nezajímá, že odběratel firmě dluží např. 1 500 000 a kde má firma na daně vzít peníze).“ „Myslím si, že i když by některé mikropodniky v danou chvíli možnost využít chtěly, je otázkou jaký by to mělo na tyto společnost dopad v budoucnu. Přeci jenom se velice často mění formuláře, povinnosti podnikatele apod. a velmi malé firmy a podnikatelé je většinou vůbec nesledují a pak na to doplácejí různými penalizace.“ „Podle mě by spousta malých podniků paušál velmi přivítala, i když 40 % je asi příliš málo. Daňovou evidenci osobně nemám rád a připadá mi nepřehledná, ale ze zkušenosti musím říci, že mnoho malých firmiček se na účetní výsledky vůbec nedívá a stačí jim pohled na výpis z bankovního účtu, takže pokud by pro ně byla jedna z variant levnější, mohly by ji chtít využít.“ „Obecně je v podnikatelské sféře malých, středních i velkých podniků tlak na snižování jakýchkoliv nákladů. Management nechce a neumí myslet v horizontu více než tří let. Cílem je okamžité zlepšení Výsledovky jednoho podniku a pak odchod do managementu podniku jiného. Odchod od podvojného účetnictví by podle mě změnil čitelnost a návaznost výkazů k horšímu, zneprůhlednil peněžní toky atd.“ „Vedení daňové evidence je v některých případech složitější, nežli vedení účetnictví. V daňové evidenci neexistuje kontrola podvojnosti, tedy vše se odvíjí od prvotního zaúčtování a kontrola je u dokladově velkých subjektů velmi náročná.“ „Vzhledem k tomu, že se zabývám účetnictvím pro menší bytová družstva (a společenství vlastníků), tak vím, že účetnictví vedou pouze z důvodů, že jim to ukládá zákon. Možnost nevést účetnictví by určitě přivítalo tak 90% těchto malých družstev a společenství. Tyto organizace ani netvoří zisk, jsou zakládány pouze za účelem správy,

138

provozu a oprav domu. Účetnictví je vůbec nezajímá, pouze roční vyúčtování zálohových plateb, které jsou skládány na účet, k tomu ale účetnictví není potřeba.“ „Společnost, o které jsme Vám poskytli informace, je společnost německého rolníka, který založil s.r.o. jen proto, aby směl v ČR koupit nevelké pole, na němž pěstuje krmivo pro kozy, které v Německu chová. Zde vede povinně účetnictví, v Německu obdobu naší daňové evidence, které na rozdíl od účetnictví rozumí. Příjmy naší společnosti od něj jsou zcela zanedbatelné, pro něj ale znamenají značnou zátěž. Ten by podobnou úpravu přivítal a my bychom mu nadále zpracovávali jen daňové přiznání včetně předcházející kontroly evidence a její „učesání“ ve vztahu k českým předpisům.“ „V případě, že by tato povinnost nebyla, tak určitě 90% těchto malých družstev a společenství přestane vést účetnictví. Tyto organizace ani netvoří zisk, jsou zakládány pouze za účelem správy, provozu a oprav domu. Účetnictví je vůbec nezajímá, pouze roční vyúčtování zálohových plateb, které jsou skládány na účet, k tomu ale není potřeba účetnictví.“ „Myslím si, že za předpokladu paušálního odpočtu ve výši 40% by žádný námi zpracovávaný subjekt na tuto variantu dobrovolně nepřistoupil. Platit daň z příjmu ze základu 60 % je nemyslitelné.“ „V současné době pozoruji u klientů snahu vyhnout se administrativě i za cenu vyššího zdanění - tedy finančních ztrát např. využití výdajových paušálů na PHM,116 i když vědí, že výdaje na PHM v prokázané výši jsou vyšší a že nebudou moci uplatňovat DPH u výdajů spojených s provozem vozidla (to by museli vést v podstatě knihu jízd či obdobnou evidenci pro účely DPH). Proto si myslím, že si firmy zvyknou a postupně budou volit možnost si evidenci vést buď samy, nebo přejít v opodstatněných případech na paušál. V případě daňové evidence vidím problém v tom, že si nikdo neuvědomuje, že k jejímu vedení, pokud jste plátce DPH, nestačí jen někdo, kdo dokáže data nějak pořídit do programu v PC, ale někdo, kdo se vyzná v daňových zákonech. Již v současné době se do účtáren přijímají v podstatě nekvalifikované síly, které nemají o zákonech v daňové oblasti ani nejmenší ponětí, natož o problematice DPH např. v případě obchodů s EU nebo třetími zeměmi, a přitom ten, kdo stojí mezi

116

Pohonné hmoty a maziva (pozn. autora)

139

podnikatelem a vězením za krácení daně je mnohdy pouze schopný a kvalifikovaný účetní.“ „Uvažované změny vůbec neberou ohled na propojení účetnictví s daňovými povinnostmi konkrétně s DPH. Daňová evidence je sice jednodušší k pochopení ze strany i laika, ale chybí absolutní návaznost na vedení evidence pro účely daně z přidané hodnoty (dle současných zákonů). Chápu, že klientům se může líbit (podle toho zda jsou více věřiteli či dlužníci) platit daně z příjmu ze skutečně obdržených úhrad.“ „Uvažovaný paušál na výdaje je použitelný jen pro některé z klientů, např. vůbec ne pro obchodníky a výrobce. Navíc o způsobu uplatnění výdajů (ze zkušenosti s fyzickými osobami) se budou patrně stejně rozhodovat až po skončení daňového období podle toho "jak to vyjde" výhodněji (např. i z hlediska odpisů majetku, který se během roku pořídí). Navíc si myslím, že mnoho klientů "nemá čas" se zabývat účetnictvím natož hlídat změny např. v daňových zákonech (např. u již zmiňovaného DPH popř. u mzdové agendy, kdy zaměstnavatel např. proplácí i část náhrady mzdy u neschopenek atd.). A to nemluvím o statistických výkazech, za jejichž ignorování může být vyměřena pokuta.“ „Takže podle mě shrnuto - navrhovaná změna by byla výhodná po firmy, které mají pouze příjmy (nebo minimum nákladů), nemají zaměstnance a jsou neplátci DPH. Takové firmy by si mohly evidenci vést samy. Dále velmi malé firmy, které však toto nesplňují, mohou něco málo ušetřit i vedením daňové evidence, kterou ale nadále přenechají účetní firmě, jinak místo toho, aby se soustředily na vlastní činnost, budou se utápět v související administrativě.“ Zdroj: Provedené dotazníkové šetření.

140

Použitá literatura Aktualne.centrum.cz [online]. 16. 9. 2009 [cit. 2010-11-05]. Většina firem porušuje zákon, nezveřejňuje své výsledky. Dostupné z WWW: . ALAJAASKO, Pekka. Export of business services [online]. Luxemburg: Official Publications of the European Communities, 2007 [cit. 2010-11-15]. Dostupné z WWW: . Baker Tilly International. Doing Business in Denmark. London, 2009, 20 s. Dostupný také z WWW: . BŘEZINOVÁ, H., ŠTOHL, P. Účetní závěrka výklad a praktické příklady. 1. vydání, Znojmo, 2008, ISBN 978-80-903914-6-8. Businessinfo.cz [online]. 22. 03. 2010 [cit. 2010-10-26]. Management malé firmy - příklady z praxe a doporučení pro podnikatele. Dostupné z WWW: . Businessinfo.cz [online]. 24. 07. 2010 [cit. 2010-11-10]. Centrální registr úvěrů. Dostupné z WWW: . CapGemini, Ramboll (Consortium). Measurement data and analysis, EU project on baseline measurement and reduction of administrative costs: Final Report. 2009, 378 s. Dostupný také z WWW: . Commission of the European Communities. Anex to the Communication on an EU common metodology for assessing administrative costs imposed by legislation,Outline of the proposed EU common metodology and Report on the Pilot Phase (April – September 2005):SEC (2005) 1329. Brussels, 2005, 27 s. Dostupný také z WWW: . Commission of the European Communities. Commission Staff Working Document Accompanying document to the Proposal for a Directive of the European Parliament and the Council amending Council Directive 78/660/EEC on the annual accounts of certain types of Companies as regards micro-entities, Impact Assessment: SEC (2009) 206. Brussels, 2009, 70 s. Dostupný také z WWW: .

141

Companieshouse.gov.uk [online]. 2009 [cit. 2010-11-09]. Limited Liability Partnership Administration and Management - GBLLP2. Dostupné z WWW: . CSES. Evaluation of Thresholds for Micro-Entities. DG Internal market and Services. 2008, 91 s. Dostupný také z WWW: . DRSC. Financial Reporting from the Perspective of Banks as a major User Group of Financial Statements. Univeristy of Regensburg, 2008, 30 s. Dostupný také z WWW: . DUŠEK, J. Účetní uzávěrka a závěrka v přehledech snadno a rychle. 1.vydání, Praha, Grada, 2005, ISBN – 80-247-1231-8. ec.europa.eu [online]. 12/12/2009 [cit. 2010-08-25]. Lisabonská strategie. Dostupné z WWW: . ec.europa.eu [online]. 2010 [cit. 2010-08-29]. Zlepšení právní úpravy. Dostupné z WWW: . ec.europa.eu [online]. 2010 [cit. 2010-08-30]. Better regulation. Dostupné z WWW: . EurActiv.com [online]. 11 April 2011, 13 April 2011 [cit. 2011-05-10]. EU countries slap redtape back on micro-entities. Dostupné z WWW: . European Commission, Report of the Expert Group. Models to reduce the disproportionate regulatory burden on SMEs. Enterprise and Industry Directorate-General, 2007, 58 s. Dostupný také z WWW: . European Commission, The Internal Market and Services Directorate-General. Synthesis of the Reactions Received to the Commission Communication on a Simplified Business Environment for Companies in the Areas of Company Law, Accounting and Auditing: (COM(2007)394). Brussels, 2007, 15 s. Dostupný také z WWW: . Evropská komise. Dokonalejší a lepší právní úprava: Jednoduché vysvětlení. In Strategie dokonalejší a lepší právní úpravy. 2006, ISBN 92-79-02473-6, 20 s. Dostupný také z WWW: . Evropská komise. Evropská charta pro malé podniky. In Závěry předsednictva Evropské rady konaném v Santa Maria de Feira. Lucemburk, 2000, ISBN 92-894-7608-7, 15 s. Dostupný také z WWW: . 142

Evropská unie. Čtvrtá směrnice Rady ze dne 25. července 1978 o ročních účetních závěrkách některých forem společností: 78/660/EHS. In Úřední věstník Evropské unie. 1978, L 222, 41 s. Dostupná také z WWW: . Finance.cz: Poznejte hodnotu informací [online]. 2000-2011 [cit. 2011-11-05]. Dostupné z WWW: . Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Analytical report. 2009, 90 s. Dostupný z WWW: . Flash Eurobarometer, Gallup Organisation. SME Access to finance: Anex. 2009, 285 s. Dostupný také na WWW: . Flash Eurobarometer, Gallup Organization. Observatory of European SMEs: Analytical report, 2007, s. 45. Dostupný také z WWW: . Flash Eurobarometer, Gallup Organization. Observatory of European SMEs: Analytical report. 2007, 267 s. Dostupný také z WWW: . Flash Eurobarometer, Gallup Organization. SME Access to Finance in the New Member states: Executive Sumary, 2006, 21 s. Dostupný také z WWW: . Flash Eurobarometer, TNS Sofres, EOS Gallup Europe. SME Access to Finance: Analytical Report. 2005, 51 s. Dostupný také z WWW: . Flash Eurobarometer, TNS Sofres, EOS Gallup Europe. SME Access to Finance: Executive Summary. 2005, 21 s. Dostupný také z WWW: . IFAC. Micro-Entity Financial Reporting: Some Empirical Evidence on the Perspectives of Preparers and Users. 2008, ISBN 978-1-934779-02-6, 44 s. Dostupný také z WWW: . Ipoint.cz [online]. 15.9.2010 [cit. 2011-11-05]. D&B: Disciplína českých firem připomíná divoký západ. Dostupné z WWW: . Komise evropských společenství. Sdělení Komise Evropskému parlamentu, Radě, Evropskému Hospodářskému a sociálnímu výboru a Výboru regionů, Třetí strategický přezkum zlepšování právní úpravy v Evropské unii: KOM(2009) 15. Brusel, 2009, 10 s. Dostupný také z WWW: . 143

Komise evropských společenství. Důvodová zpráva, Návrh Směrnice Evropského Parlamentu a Rady, kterou se mění směrnice Rady 78/660/EHS o ročních účetních závěrkách některých forem společností, pokud jde o mikrosubjekty: KOM (2009) 83. Brusel, 2009, 11 s. Dostupná také z WWW: . Komise evropských společenství. Měření administrativních nákladů a snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2006) 691. Brusel, 2006, 24 s. Dostupný také z WWW: . Komise evropských společenství. Sdělení Komise Evropské radě, Plán evropské hospodářské obnovy: KOM (2008) 800. Brusel, 2008, 20 s. Dostupný také z WWW: . Komise evropských společenství. Sdělení komise o zjednodušeném podnikatelském prostředí pro společnosti v oblasti práva obchodních společností, účetnictví a auditu: KOM (2007) 394. Brusel, 2007, 18 s. Dostupné také z WWW: . Komise evropských společenství. Sdělení Komise Radě, Evropskému parlamentu, Evropskému hospodářskému a sociálnímu výboru a výboru regionů, Akční program pro snižování administrativní zátěže v Evropské unii: KOM (2007) 23. Brusel, 2007, 21 s. Dostupný také z WWW: . Ministerstvo vnitra ČR. Analýza administrativní zátěže podnikatelů. Praha, 2007, Č.j.: ORR105/2007, 42 s. Dostupný také z WWW: . Mpo.cz [online]. 30.4.2008 [cit. 2010-10-20]. Vláda schválila Plán sniţování administrativní zátěţe podnikatelů do roku 2010. Dostupné z WWW: . MVDr. KOZDERA, A. CSc. Money.cz [online]. 7. 12. 2009 [cit. 2011-12-05]. Změny paušálních výdajů u OSVČ 2008-2010. Dostupné z WWW: . Na stopě: Informační portál o legislativě EU [online]. 2002-2007 [cit. 2010-12-06]. Dostupné z WWW: . Ramboll Management. Study on administrative costs of EU Company Law Acquis. Internal Market and Services Directorate General, 2007, 103 s. Dostupný také z WWW: . ŠTOHL, P. Učebnice účetnictví 2. díl pro střední školy a veřejnost 2008, 9. vydání, Znojmo, Tiskárny Havlíčkův Brod, a.s., 2008., ISBN 978-80-87237-02-1. 144

TEPLÝ, Petr. Řízení úvěrového rizika v českých bankách. Praha, 2002. 115 s. Diplomová práce. Univerzita Karlova v Praze, Fakulta sociálních věd, Institut ekonomických studií. Dostupné z WWW: <www.ies.fsv.cuni.cz/default/file/download/id/619>. Úřad vlády ČR. Metodika určování velikosti a původu administrativní zátěže podnikatelů. In Reforma ústřední státní správy. Praha, 2005, 13 s. Č. j: 02957/05-KVÚ. Dostupný také z WWW: . Úřad vlády ČR. Snižování administrativní zátěže podnikatelů: Akční plán. In Reforma ústřední státní správy. Praha, 2005, 6 s. Č. j: 02957/05-KVÚ. Dostupný také z WWW: . VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008 aneb Učebnice daňového práva, 9. aktualizované vydání, Praha, Vox, 2008, ISBN 978-80-86324-72-2. Vláda ČR. Národní lisabonský program 2005-2008: Národní program reforem České republiky, Praha, 2005, 37 s. Dostupný také z WWW: . Vláda ČR. Usnesení Vlády České republiky ze dne 21. dubna 2008 č. 446 o Plánu snižování administrativní zátěže podnikatelů do roku 2010. Praha, 2008. Dostupný také z WWW: . Vláda ČR. Usnesení vlády České republiky ze dne: 13. Dubna 2005 č. 421 o snižování administrativní zátěže podnikatelů, Praha, 2005. Dostupný také z WWW: . Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení č. 563/1991 Sb., zákona o účetnictví [online]. [cit. 2010-11-15]. Dostupná z . WiFo, CEPS. Pilot Project on Administrative Burdens. Vienna/Brussels, 2006, 144 s. Dostupný také z WWW: . Zákon č. 21/1992 Sb., o bankách [online]. [cit. 2010-12-20]. Dostupný z . Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty [online]. [cit. 2010-11-26]. Dostupný z .

145

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví [online]. [cit. 2010-11-15]. Dostupný z . Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů [online]. [cit. 2010-11-20]. Dostupný z . Zákon č. 6/1993 Sb., o České národní bance [online]. [cit. 2010-12-09]. Dostupný z .

146

UNIVERZITA KARLOVA V PRAZE

Recommend Documents