Účetní a daňové odpisy a jejich vliv na hospodářský výsledek vybrané účetní jednotky. Kateřina Mahelová

Účetní a daňové odpisy a jejich vliv na hospodářský výsledek vybrané účetní jednotky

Kateřina Mahelová

Bakalářská práce 2013

ABSTRAKT Bakalářská práce se zabývá vlivem účetních a daňových odpisů na výsledek hospodaření. Teoretická část se zabývá analýzou literárních zdrojů týkajících se odpisování dlouhodobého majetku. Praktická část je zaměřena na odpisy vybraného majetku a jejich vliv na výsledek hospodaření společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. Z rozdílů mezi účetními a daňovými odpisy byla vypočítána odložená daň. Závěrečná část obsahuje zhodnocení výsledků a následná doporučení. Klíčová slova: dlouhodobý majetek, účetní odpisy, daňové odpisy, výsledek hospodaření, odložená daň

ABSTRACT The objective of the bachelor thesis are accounting and tax depreciation influence on net income in the company RUMPOLD UHB, s. r. o. The theoretical part of the thesis deals with the literature analysis of fixed assets depreciation. The practical part focuses on selected assets depreciation and describes their impact on net income of company RUMPOLD UHB, s. r. o. The differences between accounting and tax depreciation form the deferred tax. The conclucion contains results evaluation and final recommendations. Keywords: Fixed Asset, Accounting Depreciations, Tax Depreciations, Net Income, Deferred Tax

Děkuji vedoucí bakalářské práce, paní Mgr. Evě Kolářové, Ph.D. za cenné rady, náměty a konzultace. Poděkování patří také společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o., která mi poskytla potřebné informace a umožnila tak vypracování bakalářské práce. Prohlašuji, že odevzdaná verze bakalářské/diplomové práce a verze elektronická nahraná do IS/STAG jsou totožné.

OBSAH ÚVOD ............................................................................................................................ 10 I TEORETICKÁ ČÁST ............................................................................................... 11 1 DLOUHODOBÝ MAJETEK .............................................................................. 12 1.1 DLOUHODOBÝ MAJETEK Z ÚČETNÍHO HLEDISKA ................................................ 12 1.1.1 Dlouhodobý nehmotný majetek ................................................................ 12 1.1.2 Dlouhodobý hmotný majetek .................................................................... 13 1.2 DLOUHODOBÝ MAJETEK Z DAŇOVÉHO HLEDISKA .............................................. 13 1.2.1 Nehmotný majetek.................................................................................... 13 1.2.2 Hmotný majetek ....................................................................................... 14 1.3 OCEŇOVÁNÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU ............................................................ 14 1.3.1 Oceňování dlouhodobého majetku z účetního hlediska ............................. 14 1.3.2 Oceňování dlouhodobého majetku z daňového hlediska ............................ 15 2 ODPISOVÁNÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU ............................................... 16 2.1 ÚČETNÍ ODPISY ................................................................................................ 16 2.1.1 Metody účetního odpisování ..................................................................... 17 2.1.2 Účetní odpisy technického zhodnocení ..................................................... 19 2.2 ÚČTOVÁNÍ ODPISŮ............................................................................................ 20 2.3 DAŇOVÉ ODPISY............................................................................................... 20 2.3.1 Způsoby odpisování hmotného majetku .................................................... 21 2.3.2 Daňové odpisy hmotného majetku s technickým zhodnocením ................. 24 2.3.3 Přerušení daňového odpisování ................................................................. 25 2.3.4 Poloviční daňový odpis ............................................................................. 26 2.3.5 Mimořádné odpisy .................................................................................... 26 2.3.6 Způsoby odpisování nehmotného majetku ................................................ 27 3 VLIV ODPISŮ NA VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ ........................................... 29 3.1 DAŇ Z PŘÍJMŮ PRÁVNICKÝCH OSOB................................................................... 29 3.1.1 Splatná daň ............................................................................................... 29 3.1.2 Odložená daň ............................................................................................ 29 3.1.3 Základ daně .............................................................................................. 33 II PRAKTICKÁ ČÁST .................................................................................................. 34 4 PŘEDSTAVENÍ SPOLEČNOSTI ....................................................................... 35 4.1 ODPISOVÁNÍ A EVIDENCE MAJETKU VE SPOLEČNOSTI ......................................... 36 4.1.1 Výše ocenění u jednotlivých druhů majetku .............................................. 37 4.1.2 Odpisový plán .......................................................................................... 38 4.1.3 Způsoby pořizování majetku ..................................................................... 38 5 ÚČETNÍ A DAŇOVÉ ODPISY VE SPOLEČNOSTI RUMPOLD UHB, S. R. O. ...................................................................................................................... 39 5.1 ODPISY NEHMOTNÉHO MAJETKU ....................................................................... 39 5.1.1 Software BYZNYS WIN .......................................................................... 39 5.2 ODPISY HMOTNÉHO MAJETKU ........................................................................... 40 5.2.1 Osobní vozidlo Škoda Fabia Combi 3 ....................................................... 40 5.2.2 Nákladní vozidlo Mercedes Benz Atego 915............................................. 42

5.2.3 Kontejner 13 m3........................................................................................ 44 6 ZHODNOCENÍ VÝSLEDKŮ ANALÝZY .......................................................... 46 6.1 VLIV ODPISŮ NA VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ ........................................................ 46 7 NÁVRH OPTIMÁLNÍHO POSTUPU ODPISOVÁNÍ ...................................... 49 7.1 OSOBNÍ VOZIDLO ŠKODA FABIA COMBI 3.......................................................... 49 7.2 NÁKLADNÍ VOZIDLO MERCEDES BENZ ATEGO .................................................. 50 7.3 KONTEJNER...................................................................................................... 52 7.4 VLIV ZVOLENÝCH ODPISŮ NA VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ..................................... 55 8 DOPORUČENÍ PRO SPOLEČNOST RUMPOLD UHB, S. R. O..................... 57 ZÁVĚR .......................................................................................................................... 60 SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY .......................................................................... 61 SEZNAM POUŽITÝCH SYMBOLŮ A ZKRATEK ................................................... 64 SEZNAM OBRÁZKŮ ................................................................................................... 65 SEZNAM TABULEK ................................................................................................... 66

UTB ve Zlíně, Fakulta managementu a ekonomiky

10

ÚVOD Hlavním cílem mé bakalářské práce bude provést analýzu a navrhnout optimální postup odpisování dlouhodobého majetku ve společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. Rozdíl mezi výnosy a náklady podniku tvoří účetní výsledek hospodaření. Aby společnost mohla zjistit základ daně, z kterého vypočte daň z příjmů, musí ještě účetní výsledek hospodaření upravit o položky, které snižují, respektive zvyšují základ daně. Mezi tyto položky patří také rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy. Jak je zřejmé již z názvu, ve své bakalářské práci se věnuji účetním a daňovým odpisům dlouhodobého majetku a jejich vlivu na výsledek hospodaření společnosti. Základní právní předpisy upravující tuto problematiku jsou především následující tři, a to zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, vyhláška č. 500/2002 Sb. a zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. V teoretické části se budu zabývat dlouhodobým majetkem a technikami jeho odpisování. Nejdříve se zaměřím na členění dlouhodobého majetku z účetního a daňového hlediska, dále uvedu oceňování dlouhodobého majetku, způsoby odpisování majetku a vliv odpisů na výsledek hospodaření. V praktické části nejprve představím společnost, kterou se v bakalářské práci budu zabývat. Uvedu zde základní údaje, profil společnosti a organizační strukturu. Jako majetek, kterému se budu v bakalářské práci věnovat, jsem si zvolila software k účetnímu programu, osobní a nákladní vozidlo a kontejner. U těchto majetků analyzuji účetní a daňové odpisy používané společností a jejich vliv na výsledek hospodaření v jednotlivých letech. Na tyto příklady posléze navážu porovnáním různých metod daňového odpisování. V závěru praktické části zhodnotím analýzu a navrhnu doporučení v oblasti odpisování dlouhodobého majetku pro společnost RUMPOLD UHB, s. r.o.


I. TEORETICKÁ ČÁST

11


1

12

DLOUHODOBÝ MAJETEK

Podnikatelé používají ke své podnikatelské činnosti dvě primární součásti majetku, kterými jsou majetek krátkodobý a dlouhodobý. Zatímco krátkodobý majetek se spotřebuje jednorázově, u dlouhodobého majetku bývá účetní a daňová spotřeba roztažena do několika účetních a zdaňovacích období. U dlouhodobého majetku není možné obsáhnout celou vstupní cenu do nákladů v jednom období. Vstupní cena je tedy přenášena do nákladů postupně, prostřednictvím odpisů. (Valouch, 2012, s. 9)

1.1 Dlouhodobý majetek z účetního hlediska Dle § 19 odst. 7 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, se majetek účetních jednotek člení na majetek dlouhodobý a krátkodobý. Charakteristickými rysy DM jsou: 

stálost – nemění se věcná podoba ani podstata,



dlouhodobost – doba používání nebo vlastnění je delší než 1 rok,



postupná spotřeba – majetek postupně přenáší svou hodnotu do nákladů formou odpisů (naopak u pozemků se nespotřebuje nikdy, a u kulturních památek hodnotu nabývá),



limit ceny – výše ceny je stanovena účetní jednotkou. (Paseková, 2008, s. 10-11)

Dlouhodobý majetek je z účetního hlediska vymezen vyhláškou Ministerstva financí č. 500/2002 Sb., v platném znění, a to v § 6-8, kde se člení na 3 skupiny: 1) dlouhodobý nehmotný majetek, 2) dlouhodobý hmotný majetek, 3) dlouhodobý finanční majetek. Odpisy se však týkají jen dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku, protože vyhláška č. 500/2002 v § 56 odst. 10 zakazuje odpisování finančního majetku. 1.1.1 Dlouhodobý nehmotný majetek Podle § 6 vyhlášky č. 500/2002 Sb., se považují za dlouhodobý nehmotný majetek zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software a ocenitelná práva s dobou použitelnosti delší než 1 rok a oceněním od výše určené ÚJ. Dále je zařazen v DNM go-


13

odwill, který Valouch (2012, s. 11) popisuje jako „kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části ve smyslu obchodního zákoníku, nabytého zejména koupí, vkladem nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměn společnosti, s výjimkou změny právní formy, a souhrnem jeho individuálně přeceněných složek majetku sníženým o převzaté závazky.“ Za DNM se považují také tzv. povolenky na emise, preferenční limity a technické zhodnocení od částky stanovené ZDP. (Valouch, 2012, s. 12) 1.1.2 Dlouhodobý hmotný majetek Dle § 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb., se za dlouhodobý hmotný majetek bez ohledu na výši ocenění považují pozemky, byty a nebytové prostory, předměty z drahých kovů, dospělá zvířata a pěstitelské celky trvalých porostů. S dobou použitelnosti delší než 1 rok a oceněním od výše určené ÚJ, se za DM považují samostatné movité věci a soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením. Samostatné movité věci a soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než 1 rok, které nejsou vykázány jako dlouhodobý hmotný majetek (např. z důvodu ceny nižší, než je stanovený limit ocenění účetní jednotkou) se pokládají za drobný hmotný majetek a účtují se do zásob. (Valouch, 2012, s. 12) U majetku, který má dobu použitelnosti delší než 1 rok, ale není u něj jednoznačně stanoven limit vstupní ceny, si účetní jednotka stanovuje výši ocenění ve svém vnitřním účetním předpisu. (Valouch, 2012, s. 13)

1.2 Dlouhodobý majetek z daňového hlediska Daňový pohled na DM není zcela shodný s pohledem účetním. ZDP neužívá pojmy „dlouhodobý majetek“, ale pouze „hmotný a nehmotný majetek“. Majetkové kategorie se liší i rozsahově, například součástí nehmotného majetku není goodwill a v případě hmotného majetku nejsou v daňovém pojetí pozemky. (Pilátová, 2006, s. 13-15; Valouch, 2012, s. 15) 1.2.1 Nehmotný majetek Daňově odpisovaný nehmotný majetek definuje § 32a odst. 1 ZDP, podle kterého se odpisují zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a


14

jiný majetek, který ÚJ vede v účetnictví jako nehmotný majetek. Podmínkou nehmotného majetku z hlediska daňových odpisů je, zda byl nabyt úplatně, vkladem společníka, darováním, zděděním nebo vytvořen vlastní činností. Vstupní cena musí být vyšší než 60 000 Kč a doba použitelnosti delší než 1 rok. 1.2.2 Hmotný majetek Dle § 26 odst. 2 ZDP se hmotným majetkem rozumí například samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením (vstupní cena vyšší než 40 000 Kč s dobou použitelnosti delší než 1 rok). Bez ohledu na výši vstupní ceny jsou hmotným majetkem budovy, domy, byty a nebytové prostory, stavby a pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky. Dospělá zvířata a jejich skupiny jsou HM od vstupní ceny vyšší než 40 000 Kč.

1.3 Oceňování dlouhodobého majetku Při výpočtu účetních a daňových odpisů je potřebné nejprve správně stanovit hodnotu majetku, z níž bude postupně odpisován. Kromě toho i okamžik, kterým se hmotný a nehmotný majetek stává dlouhodobým majetkem. Tímto okamžikem začíná doba účetního či daňového odpisování. (Sedláček, 2004, s. 105; Valouch, 2012, s. 20) 1.3.1 Oceňování dlouhodobého majetku z účetního hlediska Právní úpravu oceňování dlouhodobého majetku z účetního hlediska poskytují především ustanovení § 24 – 27 zákona o účetnictví a dále § 47 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Dle § 24 odst. 2 zákona o účetnictví, oceňují účetní jednotky majetek a závazky: „a) k okamžiku uskutečnění účetního případu způsoby podle § 25, b) ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se účetní závěrka sestavuje, způsoby podle § 27; rovněž toto ocenění je povinna zaznamenat v účetních knihách.“ K ocenění dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku lze použít základní typy cen: a) pořizovací cena – majetek pořízený nákupem. Cena nákupní včetně vedlejších pořizovacích nákladů (doprava, montáž, provize za zprostředkování, správní poplatky aj.),


15

b) vlastní náklady – majetek pořízený ve vlastní režii. Cena se skládá z přímých nákladů (přímý materiál, přímé mzdy) i nepřímých nákladů (výrobní režie), c) reprodukční pořizovací cena – majetek pořízený bezúplatně (dary, dědictví, inventarizační přebytky). Je to cena stanovená odborným odhadem, tedy cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje. Pokud nelze zjistit náklady na majetek vytvořený vlastní činností, oceníme jej také touto cenou. (Česko, 1991, § 25; Paseková, 2008, s. 19-20) Součástí ocenění DNM, DHM a TZ nejsou například kursové rozdíly, opravy a údržby, smluvní pokuty a úroky z prodlení, náklady na zaškolení pracovníků a náklady nájemce na uvedení najatého majetku do předcházejícího stavu.(Česko, 2002, § 47) 1.3.2 Oceňování dlouhodobého majetku z daňového hlediska Dle § 29 odst. 1 ZDP je vstupní cenou hmotného majetku: a) pořizovací cena, je-li pořízen úplatně. Včetně nákladů souvisejících s pořízením, b) vlastní náklady, je-li pořízen či vyroben ve vlastní režii, c) hodnota nesplacené pohledávky zajištěné převodem práva u hmotného movitého majetku, který zůstane ve vlastnictví věřitele, d) reprodukční pořizovací cena, která se stanoví podle zákona o oceňování majetku nebo soudním znalcem, e) při nabytí majetku zděděním nebo darováním cena stanovená podle zvláštního předpisu zvýšená u nemovitostí o náklady vynaložené na opravy a technické zhodnocení, pokud u fyzických osob neuplynula doba od nabytí delší než 5 let. Je-li doba delší než 5 let u fyzických osob, vstupní cenou je reprodukční pořizovací cena, f) hodnota technického zhodnocení provedená na majetku, který nesplňuje některou z podmínek pro zařazení do hmotného majetku, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem), zvýšená o ocenění tohoto odpisovaného hmotného majetku. Tento zákon umožňuje uplatnit odpisy jen do výše vstupní ceny snížené o dosud uplatněné účetní odpisy hmotného majetku, g) přepočtená zahraniční cena. V případě, že je na nově pořizovaný majetek poskytnutá dotace, vstupní cena se o výši dotace snižuje. (Valouch, 2012, s. 32)


2

16

ODPISOVÁNÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU

Odpisy vyjadřují opotřebení nebo morální zastarávání majetku v čase a zahrnují jeho hodnotu do nákladů. Majetek se odpisuje pouze do výše VC, eventuálně do zvýšené VC a vypočítané odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru. (Paseková, 2008, s. 37; Sedláček, 2004, s. 108) Majetek může podnikatel začít odpisovat, až je stávající věc uvedená do stavu způsobilého k užívání a je řádně zaevidovaná. Způsobilostí k užívání znamená, že je věc dokončená a technicky zabezpečená. Tedy splňuje právní předpisy, např. stavební, bezpečnostní, hygienické, požární aj. Věc je řádně zaevidovaná po vystavení všech příslušných dokladů evidence majetku, jako je např. inventární karta nebo protokol o zahájení užívání. (Prudký, Lošťák, 2012, s. 81) Odpisy dlouhodobého majetku lze rozdělit na odpisy: 

účetní,



daňové. (Paseková, 2008, s. 37)

Účetní jednotka si způsob výpočtu účetních odpisů stanoví tak, aby se shodovaly s reálným opotřebením majetku. Vybraný způsob ale nesmí po celou dobu životnosti majetku měnit. Výši daňových odpisů má účetní jednotka stanovené zákonem o dani z příjmu. (Landa, 2006, s. 147; Paseková, 2008, s. 37)

2.1 Účetní odpisy Účetní odpisování DM se řídí zákonem o účetnictví. Účetní odpisy vyjadřují trvalé snížení hodnoty a musí odpovídat skutečné míře opotřebení majetku. (Valouch, 2012, s. 37) Dle § 13a odst. 1 písm. c) zákona o účetnictví mají povinnost účetně odpisovat majetek nejen účetní jednotky vedoucí účetnictví v plném rozsahu, ale i účetní jednotky vedoucí účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Podnikatelé – především fyzické osoby, které vedou daňovou evidenci dle § 7b ZDP nebo uplatňují výdaje procentem příjmů, účetní odpisy evidovat nemusí, protože nejsou přímo vázáni účetními předpisy. (Valouch, 2012, s. 37) DM účetně odpisuje zejména vlastník majetku, a to na základě odpisového plánu, který musí plnit požadavky stanovené v § 56 odst. 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Nájemce účetně odpisuje rovněž, a to zejména technické zhodnocení, které provedl na pronajatém majetku


17

na svůj účet a majetek, o kterém je oprávněn účtovat a odpisovat na základě smlouvy o nájmu podniku nebo jeho části. DM se smí odpisovat jen do výše jeho ocenění v účetnictví. (Valouch, 2012, s. 38-39) Před zahájením účetního odpisování DM je nutné především určit, který majetek účetně odpisovat lze. Podle § 28 zákona o účetnictví, se účetně neodpisují například pozemky, zásoby, finanční majetek, umělecká díla, která nejsou součástí sbírky a nedokončené technické zhodnocení, které není uvedeno do stavu způsobilého k užívání. (Česko, 2002, § 56; Valouch, 2012, s. 39) 2.1.1 Metody účetního odpisování Poté, co zařadí účetní jednotka majetek do užívání a zvolí způsob odpisování, musí sestavit odpisový plán dle zákona o účetnictví. Tento plán by měl obsahovat především metodu a dobu odpisování. Doba odpisování by měla co nejvěrněji odpovídat skutečné době, po kterou bude majetek používán. Tuto dobu si účetní jednotka určuje sama podle toho, jak dlouho bude daný majetek používat k vlastní činnosti s cílem zajistit, aby účetnictví podávalo věrný obraz skutečné majetkové situace podniku. (Sedláček, 2004, s. 108-109; Valouch, 2012, s. 42) Výjimkou, kde musí účetní jednotka respektovat zákonné předpisy z hlediska doby účetního odpisování, jsou zřizovací výdaje, goodwill a oceňovací rozdíl k nabytému majetku. Dle §6 odst. 3 písm. a) a §7 odst. 10 vyhlášky č. 500/2002 Sb. je určena délka účetního odpisování zřizovacích výdajů 5 let, goodwillu 60 měsíců a oceňovacího rozdílu k nabytému majetku 180 měsíců. (Valouch, 2012, s. 42-43) Základní metody účetního odpisování jsou: 

metoda časová,



metoda výkonová,



metoda komponentního odpisování. (Valouch, 2012, s. 43)

Účetní odpisy je možné počítat s přesností na dny nebo na kalendářní měsíce. Dle § 6 odst. 8 a § 7 odst. 11 vyhlášky č. 500/2002 Sb. lze pokládat za přiměřené, pokud ÚJ zahájí účetní odpisování od počátku měsíce následujícího po měsíci, ve kterém se majetek účetně stane dlouhodobým. (Valouch, 2012, s. 44)


18

Metoda časová Z hlediska časových metod je možno použít tři základní metody odpisování: a) rovnoměrné (lineární) odpisy, b) zrychlené (degresivní) odpisy, 

DDB (Double-Declining-Balance Method)



SYD (Sum-of-the-Year´s-Digits Method)

c) zpomalené (progresivní) odpisy. (Paseková, 2008, s. 40) ad a) Rovnoměrné (lineární) odpisy Rovnoměrné účetní odpisy lze uplatnit u majetku, který se opotřebovává rovnoměrně po celou dobu používání. Při používání této metody je v každém roce odpisování odepsána a do účetních nákladů převedena stejná výše vstupní ceny daného majetku. (Valouch, 2012, s. 45)

kde: VC = vstupní cena majetku,

(1)

t = doba odpisování. ad b) Zrychlené (degresivní) odpisy Zrychlené odpisy se používají zejména u takového majetku, který ztrácí větší část své hodnoty především v prvních letech odpisování (např. výpočetní technika). V prvním roce odpisování je vykázán největší roční odpis, naopak v posledním roce nejnižší. (Valouch, 2012, s. 47)


(2)

t = doba odpisování, i = rok odpisování. ad c) Zpomalené (progresivní) odpisy Uplatňování zpomalených odpisů lze doporučit u majetku, který ztrácí svou hodnotu zejména na konci své životnosti. U této metody platí, že bude odpis v každém následujícím roce vyšší než v předchozím. (Valouch, 2012, s. 49)


19


(3)

t = doba odpisování, i = rok odpisování. Metoda výkonová Metoda se používá hlavně u majetku, u kterého míra opotřebení závisí na míře skutečného používání majetku. Typickým příkladem jsou výrobní stroje. V podstatě jde o výpočet odpisového koeficientu, kterým může být objem produkce nebo například počet hodin. Po stanovení koeficientu se roční odpis vypočítá jako odpisový koeficient vynásobený skutečným objemem produkce v daném roce. (Valouch, 2012, s. 50) Metoda komponentního odpisování Metodu komponentního odpisování lze použít pro stavby, byty a nebytové prostory a samostatné movité věci a soubory movitých věcí. Podstatou této metody je určitá komponenta – část hmotného majetku, která je více zatěžována nebo se rychleji opotřebovává. (Prudký, Lošťák, 2012, s. 145; Valouch, 2012, s. 43) 2.1.2 Účetní odpisy technického zhodnocení Technické zhodnocení je upraveno pouze v zákoně o daních z příjmů, konkrétně v § 33. Dle tohoto ustanovení se technickým zhodnocením rozumí výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce majetku a modernizace majetku, pokud jejich úhrn přesáhl ve zdaňovacím období částku 40 000 Kč. Nižší částky charakteru technického zhodnocení jsou účtovány jako jednorázový náklad. V případě DNM použijeme účet Služby (účtová skupina 51) nebo Jiné provozní náklady (účtová skupina 54), u DHM se jedná o účet Spotřebované nákupy (účtová skupina 50). (Paseková, 2008, s. 46-47) Dle § 47 vyhlášky č. 500/2002 Sb. se: „Ocenění jednotlivého dlouhodobého nehmotného majetku a odpisovaného dlouhodobého hmotného majetku zvyšuje o technické zhodnocení, k jehož účtování a odpisování je oprávněna účetní jednotka. V případě finančního leasingu se pořizovací cena majetku převzatého uživatelem do vlastnictví zvýší o technické zhodno-


20

cení odpisované uživatelem v průběhu užívání a pokračuje se v odpisování z takto zvýšené pořizovací ceny.“

2.2 Účtování odpisů V účetnictví se účtuje vždy o odpisech účetních. Daňové odpisy, vypočtené dle ZDP, informují o výši daňově uznatelných odpisů. (Strouhal et al., 2011, s. 88) Odpisy se účtují na straně MD nákladového účtu účtové skupiny 55 – Odpisy, rezervy, komplexní náklady příštích období a opravné položky provozních nákladů a současně na straně Dal ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 07 – Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku a účtové skupiny 08 – Oprávky k dlouhodobému majetku. (Valouch, 2012, s. 44-45) Hodnota majetku je snižována nepřímo na účtu oprávek, kde se kumulují účetní odpisy v jednotlivých letech odpisování. Odpisovaný majetek je po celou dobu odpisování evidován na příslušném majetkovém účtu v brutto hodnotě. Na účtu oprávek se postupně kumulují odpisy, které snižují brutto hodnotu na netto hodnotu (brutto hodnota – oprávky = netto hodnota). V okamžiku, kdy je zůstatková cena (netto hodnota) rovna nule, tedy výše oprávek je rovna brutto hodnotě, majetek je plně účetně odepsán a může se vyřadit z evidence. (Valouch, 2012, s. 44-45)

2.3 Daňové odpisy Daňové odpisy se řídí zejména § 26 – 33 ZDP. Zatímco účetní jednotka má povinnost vést účetní odpisy, vedení daňových odpisů povinností nemá. (Valouch, 2012, s. 57) Daňově lze odpisovat nehmotný i hmotný majetek, který není z daňového odpisování vyloučen. Dle ustanovení § 27 ZDP je majetkem vyloučeným z odpisování například bezúplatně převedený majetek na základě smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najaté věci, pokud náklady na pořízení nepřesáhnout 40 000 Kč. Dále jsou vyloučeny například pozemky, movité kulturní památky a soubory movitých kulturních památek a pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než 3 roky, které nedosáhly plodonosného stáří.


21

2.3.1 Způsoby odpisování hmotného majetku Odpisování hmotného majetku vymezují § 30 – 32 ZDP. Dle § 30 ZDP poplatník v prvním roce odpisování zatřídí hmotný majetek do odpisových skupin uvedených v příloze č. 1 k tomuto zákonu. ZDP vymezuje celkem 6 odpisových skupin pro hmotný majetek, kterým je přiřazena minimální doba odpisování: Tabulka 1: Doba odpisování dle § 30 ZDP Odpisová skupina

Doba odpisování

1

3 roky

2

5 let

3

10 let

4

20 let

5

30 let

6

50 let

Dle Valoucha (2012, s. 62) v zásadě platí, že je v odpisových skupinách 1 – 3 zařazen hmotný movitý majetek a v odpisových skupinách 4 – 6 hmotný nemovitý majetek. ZDP vymezuje dva způsoby výpočtu daňových odpisů hmotného majetku: 1) dle § 31 ZDP rovnoměrné daňové odpisy, 2) dle § 32 ZDP zrychlené daňové odpisy. Poplatník stanovuje způsob odpisování pořízeného majetku na začátku odpisování. Jakmile jej zvolí a začne s odpisováním, nesmí jej změnit. Majetek je možné odepsat stejně jako u účetních odpisů jen do výše vstupní ceny, eventuálně do zvýšené vstupní ceny. Daňové odpisy se rovněž zaokrouhlují na celé koruny nahoru. (Valouch, 2012, s. 62-63) Rovnoměrné odpisování Při rovnoměrném odpisování se odpisy hmotného majetku za jednotlivá zdaňovací období počítají jako 1/100 součinu vstupní ceny (popř. zvýšené vstupní ceny po TZ) a příslušné roční odpisové sazby uvedené v tabulce č. 2. (Sedláček, 2004, s. 112; Valouch, 2012, s. 65; Vychopeň, 2012a, s. 30 - 34)


22

Roční odpis v prvním roce

(4)

a roční odpis v dalších letech

kde:

RO1 = roční odpis v prvním roce,

(5)

VC = vstupní cena, ROS1 = roční odpisová sazba v prvním roce odpisování, RO2 = roční odpis v dalších letech, ROS2 = roční odpisová sazba v dalších letech odpisování. Podle §31 ZDP se pro rovnoměrné odpisování v roce 2012 používají roční odpisové sazby uvedené v tabulce: Tabulka 2: Roční odpisové sazby pro rovnoměrné odpisování v roce 2012 Odpisová sku-

V prvním roce od-

V dalších letech

Pro zvýšenou vstupní

pina

pisování

odpisování

cenu

1

20

40

33,3

2

11

22,25

20

3

5,5

10,5

10

4

2,15

5,15

5,0

5

1,4

3,4

3,4

6

1,02

2,02

2

V některých případech mohou podnikatelské subjekty navýšit rovnoměrný daňový odpis hmotného movitého majetku zařazeného v odpisových skupinách 1 – 3 v prvním roce odpisování o 10 – 20 % oproti výše uvedené tabulce. Zvýšit odpis v prvním roce odpisování o 20 % smí první vlastník stroje pro zemědělství a lesnictví (pouze poplatník s převážně zemědělskou činností), o 15 % první vlastník zařízení pro čištění a úpravu vod a o 10 %


23

první vlastník hmotného majetku zařazeného v odpisových skupinách 1 – 3 s výjimkou majetku vyjmenovaného v § 31 odst. 5 ZDP. (Valouch, 2012, s. 68 - 72) Zrychlené odpisování Při výpočtu zrychlených daňových odpisů jsou jednotlivým odpisovým skupinám přiřazeny koeficienty pro zrychlené odpisování, které jsou uvedeny v tabulce č. 3 níže. Tyto koeficienty jsou odlišné pro první rok a další roky odpisování. Dále jsou odlišné pro majetek s provedeným technickým zhodnocením. Při zrychleném odpisování poplatník odpisuje v počátečních letech větší hodnotu, než u rovnoměrného odpisování, přičemž v druhém roce odpisování dosáhne nejvyššího daňového odpisu. Hodnota odpisu se v závěru odpisování stále snižuje. (Prudký, Lošťák, 2012, s. 119; Valouch, 2012, s. 82-84) Odpisování v prvním roce

kde:

RO1 = roční odpis v prvním roce,

(6)

VC = vstupní cena, K1 = koeficient zrychleného odpisování pro první rok. Odpisování v dalších letech

kde:

RO2 = roční odpis ve 2., 3. a dalších letech, x = pořadové číslo roku odpisování, ZC = zůstatková cena majetku ZC = VC – oprávky, oprávky = součet doposud provedených ročních odpisů, K2 = koeficient pro zrychlené odpisování v dalších letech, n = počet let, po které už byl majetek odpisován.

(7)


24

Dle § 32 odst. 1 ZDP se pro zrychlené odpisování v roce 2012 používají koeficienty uvedené v tabulce č. 3: Tabulka 3: Koeficienty pro zrychlené odpisování v roce 2012 Odpisová

Koeficient pro zrychlené odpisování V prvním roce odpi-

V dalších letech odpi-

Pro zvýšenou zůstat-

sování

sování

kovou cenu

1

3

4

3

2

5

6

5

3

10

11

10

4

20

21

20

5

30

31

30

6

50

51

50

skupina

První vlastník majetku smí v prvním roce odpisování zvýšit zrychlený odpis o: a) 20 % vstupní ceny stroje pro zemědělství a lesnictví, a to pouze u poplatníka s převážně zemědělskou a lesní výrobou, b) 15 % vstupní ceny zařízení pro čištění a úpravu vod, c) 10 % vstupní ceny hmotného majetku zařazeného v odpisových skupinách 1 – 3 s výjimkou hmotného majetku uvedeného v § 31 odst. 5 ZDP. (Česko, 1992, § 32) 2.3.2 Daňové odpisy hmotného majetku s technickým zhodnocením Technické zhodnocení zvyšuje u odpisovaného hmotného majetku vstupní cenu a současně zvyšuje u hmotného majetku odpisovaného zrychleným způsobem ZC a to ve zdaňovacím období, ve kterém bylo TZ dokončeno a uvedeno do stavu způsobilého k užívání. Pro odpisování TZ používáme poslední sloupec z tabulek odpisových sazeb, kde je uvedena odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu. Výpočet odpisů s TZ je rozdílný u rovnoměrného a zrychleného daňového odpisování. (Macháček, 2005, s. 15; Valouch, 2012, s. 79) Rovnoměrné daňové odpisy s technickým zhodnocením Ve zdaňovacím období, ve kterém došlo k technickému zhodnocení, poplatník stanoví odpisy hmotného a nehmotného majetku dle vzorce:

UTB ve Zlíně, Fakulta managementu a ekonomiky kde:

RO3 = roční odpis majetku, na kterém bylo provedeno TZ,

25 (8)

ZVC = zvýšená vstupní cena, OS3 = roční odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu. V případě, kdy poplatník provede technické zhodnocení i v následujícím zdaňovacím období, nezmění způsob odpisování, ale pouze hodnotu zvýšené vstupní ceny (zvýšená vstupní cena + hodnota druhého technického zhodnocení). (Prudký, Lošťák, 2012, s. 114) Zrychlené daňové odpisy s technickým zhodnocením Dojde-li ve zdaňovacím období k provedení technického zhodnocení, bude se roční odpis počítat se zvýšenou zůstatkovou cenou:

kde:

RO3 = roční odpis v roce provedení technického zhodnocení,

(9)

ZZC = zvýšená zůstatková cena (zůstatková cena + technické zhodnocení), K3 = koeficient pro zvýšenou zůstatkovou cenu. V dalších letech po provedení TZ je možné zapsat vzorec jako:

kde:

ROx = odpis majetku v dalších letech po provedení technického zhodnocení,

(10)

n = počet let, po které se již odpisovalo ze ZZC. Jestliže u metody zrychleného odpisování dojde k dalšímu technickému zhodnocení na stejném majetku, opakuje se počítání tak, jako by bylo technické zhodnocení uskutečněno poprvé. (Prudký, Lošťák, 2012, s. 124) 2.3.3 Přerušení daňového odpisování Poplatník dle ZDP může přerušit daňové odpisování nejen u majetku odpisovaného pomocí rovnoměrných odpisů, ale i v případě odpisování pomocí zrychlených odpisů. Jakmile ale přeruší daňové odpisování, musí při dalším pokračování odpisování postupovat tím způsobem, jako by k přerušení vůbec nedošlo, a to za podmínky, že v době přerušení neuplatnil poplatník výdaje paušální částkou (za období uplatnění výdajů paušální částkou nelze uplatnit odpisy v prokázané výši a ani o tuto dobu prodloužit odpisování pro daňové


26

účely, odpisy by se vedly pouze evidenčně). (Česko, 1992, § 26; Vychopeň, 2012b, s. 36 38) 2.3.4 Poloviční daňový odpis Jsou situace, kdy dle ZDP nelze uplatnit ve zdaňovacím období rovnoměrný nebo zrychlený odpis v plné výši, ale jen ve výši poloviční. Tato situace nastane, pokud je majetek evidován ke konci zdaňovacího období, v případě nabytí majetku poplatníkem v průběhu roku, u kterého má povinnost pokračovat v odpisování započatém původním vlastníkem. Zde lze uplatnit pouze jednu polovinu ročního odpisu a druhou uplatní původní vlastník. Dalším případem je například majetek vyřazený z evidence v průběhu roku (před koncem zdaňovacího období), kdy nebyl dosud plně odepsán. Důvodem pro vyřazení může být např. vyřazení pro opotřebení, prodej, likvidaci atd. (Prudký, Lošťák, 2012, s. 82-83; Valouch, 2012, s. 101) Jestliže je zdaňovacím obdobím kalendářní rok a hmotný majetek není evidován v majetku poplatníka 1. 1., ani 31. 12., nelze jej odpisovat. V situaci, kdy je majetek pořízen například 2. 1. a vyřazen 25. 12. tentýž roku, odpis uplatnit nelze. Podle § 24 ZDP a v něm uvedených podmínek je možné zůstatkovou cenu zahrnout do nákladů, která v tomto případě představuje celou vstupní cenu, tedy hodnotu majetku. (Prudký, Lošťák, 2012, s. 85) 2.3.5 Mimořádné odpisy Kvůli boji s finanční krizí v průběhu roku 2009 došlo k novelizaci ZDP, a to vložením nového § 30a Mimořádné odpisy. Toto ustanovení podporovalo nákup nového majetku. (Česko, 1992, § 30a; Valouch, 2012, s. 92) Podmínky pro mimořádný odpis 

Majetek musel být pořízený v období od 1. ledna 2009 do 30. června 2010,



mimořádné odpisy se uplatňovaly u majetku zařazeného v odpisové skupině 1 a 2, dobrovolně, rovnoměrně a bez přerušení,



odpisy se stanovovaly s přesností na celé měsíce,



odpisovat se začínalo v měsíci, který následoval po dni, ve kterém byly splněny podmínky pro odpisování,



poplatník musel být prvním vlastníkem. (Běhounek, 2009, s. 4 - 7; Česko, 1992, § 30a)


27

Hmotný majetek, který byl zařazený v odpisové skupině 1, bylo možné odepsat rovnoměrně bez přerušení do 100 % VC za 12 měsíců. Doba odpisování hmotného majetku byla zkrácena z 3 let na 12 měsíců. (Česko, 1992, § 30a; Poslanecká sněmovna, 2009) V odpisové skupině 2 bylo možné majetek odepsat do 100 % VC za 24 měsíců. Za prvních 12 měsíců se uplatnily odpisy rovnoměrně do výše 60 % VC a za dalších bezprostředně následujících 12 měsíců 40 % VC. Ve druhé odpisové skupině byla tedy doba zkrácena z 5 let na 24 měsíců. (Česko, 1992, § 30a; Poslanecká sněmovna, 2009) Technické zhodnocení zvyšuje vstupní cenu hmotného majetku a tím i měsíční odpisy, ne však v případě mimořádných odpisů. Technické zhodnocení hmotného majetku, u kterého byly uplatňovány mimořádné odpisy, nezvyšovalo jeho vstupní cenu, ale po dokončení se zařadilo do stejné odpisové skupiny, ve které byl hmotný majetek zatříděn. Poté se technické zhodnocení odepsalo samostatně metodou zrychleného nebo rovnoměrného odpisování. (Běhounek, 2009, s. 4 - 7) 2.3.6 Způsoby odpisování nehmotného majetku Podle ZDP se roční odpis nehmotného majetku, ke kterému má poplatník právo užívání na dobu určitou, vypočte jako podíl vstupní ceny a doby sjednané ve smlouvě. (Česko, 1992, § 32a) Dle § 32a odst. 4 ZDP se „v ostatních případech nehmotný majetek odpisuje rovnoměrně bez přerušení, a to audiovizuální dílo 18 měsíců, software a nehmotné výsledky výzkumu a vývoje 36 měsíců, zřizovací výdaje 60 měsíců a ostatní nehmotný majetek 72 měsíců.“ U nehmotného majetku, nabytého vkladem nebo přeměnou, pokračuje nabyvatel v odpisování započatém původním vlastníkem za podmínky, že vkladatelem, zanikající nebo rozdělovanou obchodní společností nebo družstvem mohly být odpisy u tohoto nehmotného majetku uplatňovány. U nehmotného majetku vloženého poplatníkem uvedeným v § 2 odst. 3 a § 17 odst. 4 může nabyvatel uplatnit v úhrnu odpisy jako výdaje (náklady) jen do výše úhrady prokázané vkladatelem.“ Odpisování DNM s technickým zhodnocením V případě provedení technického zhodnocení na DNM se postupuje podle § 32a odst. 6. Poplatník tedy pokračuje v odpisování ze zvýšené vstupní ceny, která je snížená o odpisy uplatněné v minulých měsících, a to od měsíce následujícího po měsíci, v němž bylo TZ


28

provedeno. Po zbývající dobu odpisování pokračuje rovnoměrně bez přerušení, nejméně však u: 

audiovizuálního díla po dobu 9 měsíců,



softwaru a nehmotných výsledků výzkumu a vývoje po dobu 18 měsíců,



nehmotného majetku do konce doby sjednané smlouvou, pokud je právo užívání sjednáno na dobu určitou,



ostatního nehmotného majetku po dobu 36 měsíců. (Valouch, 2012, s. 133)


3

29

VLIV ODPISŮ NA VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ

Výsledek hospodaření představuje rozdíl mezi výnosy a náklady podniku. Jestliže jsou náklady vyšší než výnosy, dosáhl podnik ztráty, v opačném případě dosáhl zisku. Výkaz zisku a ztrát vypovídá o struktuře výsledku hospodaření, který se skládá z dílčích výsledků hospodaření. (Bulla, 2008, s. 17 - 20; Kovanicová, 2012, s. 65) Tabulka 4: VH za účetní období (Strouhal et al., 2011, s. 432 - 433) Schéma výpočtu VH

Připomínky

Provozní VH

- rozdíl mezi provozními V a N

Finanční VH

- rozdíl mezi finančními V a N

Σ VH za běžnou činnost

- doplněn o splatnou a odloženou daň z příjmů za běžnou činnost

Σ Mimořádný VH

- rozdíl mezi mimořádnými V a N - doplněn o splatnou a odloženou daň z příjmů z mimořádné činnosti

ΣΣ VH za účetní období

3.1 Daň z příjmů právnických osob 3.1.1 Splatná daň Splatná daňová povinnost se člení na: 

daň z příjmů z běžné činnosti (zahrnuje činnost provozní a finanční),



daň z příjmů z mimořádné činnosti. (Kovanicová, 2012, s. 212)

Zjišťování ZD a výpočet daně se zjišťuje mimo systém účetnictví. Každá z dílčích složek VH se transformuje na základ daně z příjmů. Toho se dosáhne upravením vypočtených dílčích VH (před zdaněním) dle požadavků ZDP. Vypočtená splatná daň se následně zaúčtuje jako účetní náklad v účetní skupině 59 a na straně Dal v účetní skupině 34. (Kovanicová, 2012, s. 349-350) 3.1.2 Odložená daň Odložená daň slouží k věrnému a poctivému zobrazení skutečnosti v účetnictví. Tudíž je důležité přiřadit veškeré náklady a výnosy do období, s nímž časově a věcně souvisí. Úkolem odložené daně je eliminovat časové rozdíly (tzv. přechodné rozdíly) a v účetnictví vy-


30

jádřit výsledek dané účetní operace včetně souvisejících daňových dopadů, které buď nastaly, nebo nastanou v budoucnosti. (Janoušková, 2007, s. 9; Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Dle § 59 vyhlášky č. 500/2002 Sb., o odložené dani povinně účtují a vykazují ji účetní jednotky tvořící konsolidační celek a účetní jednotky sestavující účetní závěrku v plném rozsahu. Ostatní účetní jednotky si zvolí samy, jestli budou používat metodiku odložené daně. V případě, kdy účetní jednotka odloženou daň nevypočítá, nezaúčtuje a nevykáže v účetní závěrce, poruší zásadu majetkové podstaty a zásady opatrnosti. Nezaúčtovanou odloženou daní je podhodnocený respektive nadhodnocený vykazovaný disponibilní zisk a tím je dán předpoklad k jeho vyššímu rozdělení formou podílů, dividend apod. (Šteker et al., 2013, s. 48) Mezi subjekty povinně zjišťující odloženou daň, patří akciové společnosti splňující jednu z níže uvedených kritérií a ostatní obchodní společnosti (spol. sr. o., kom. spol., veř. obch. spol., družstva a zahraniční právnické osoby) splňující alespoň dvě kritéria za dvě účetní období po sobě. (Machala, 2002, s. 23) Kritéria pro povinný audit a tedy i povinnost vykazovat odloženou daň: 

aktiva celkem více než 40 000 000 Kč,



roční úhrn čistého obratu více než 80 000 000 Kč,



průměrný přepočtený stav zaměstnanců více než 50 osob. (Česko, 1991, § 20, Machala, 2002, s. 22)

Výpočet odložené daně Výpočet je založen na závazkové metodě vycházející z rozvahového přístupu. Tato metoda znamená, že se odložená daň ve vztahu k výsledku hospodaření zjištěnému v účetnictví uplatní v pozdějším období. Tedy v období, ve kterém budou daňový závazek nebo pohledávka uplatněny. U rozvahového přístupu vychází závazková metoda z přechodných rozdílů, kterými jsou rozdíly mezi daňovou základnou aktiv, případně pasiv a výší aktiv, případně pasiv uvedených v rozvaze. (Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Přechodné a trvalé rozdíly Odložená daň se zjišťuje ze součtu přechodných (dočasných) rozdílů, které vznikají časovým nesouladem zobrazení některých účetních operací a jejich daňového dopadu. Tímto přechodným rozdílem může být např. rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou hodnotou dlouhodobého majetku z důvodu odlišného účetního a daňového odpisování. Tento rozdíl


31

je jen přechodný, stejně jako rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou dlouhodobého majetku. Z přechodných rozdílů tohoto typu je počítána odložená daň. (Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Přechodné rozdíly mohou být: 1) zdanitelné - vedou k odloženému daňovému závazku, 2) odčitatelné - vedou k odložené daňové pohledávce. (České účetní standardy pro podnikatele) Odložené daňové závazky jsou částky daně z příjmu, které slouží k úhradě v budoucích obdobích z titulu rozdílů. Ke vzniku zdanitelných přechodných rozdílů vedoucích k výpočtu odloženého závazku patří například účetní hodnota aktiva, která je vyšší než daňová hodnota aktiva (např. ÚZC > DZC). (Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Odloženými daňovými pohledávkami jsou částky, které snižují daňovou povinnost uplatněnou v následujících obdobích. Ke vzniku odčitatelných přechodných rozdílů vedoucích k výpočtu odložené daňové pohledávky patří kupříkladu účetní hodnota aktiva, která je nižší než daňová hodnota aktiva (např. ÚZC < DZC). (Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Mezi další přechodné rozdíly, z kterých se počítá odložená daň, patří například opravné položky k zásobám a daňová ztráta. (Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Sazba daně při výpočtu odložené daně Odložený daňový závazek nebo pohledávka se zjistí jako součin výsledného součtu přechodných rozdílů a sazby daně z příjmů. Pro výpočet by měla být použita taková sazba daně, která bude platná v období, ve kterém bude odložená daňová pohledávka nebo odložený daňový závazek splatný. Konkrétní sazba daně však není obvykle známa na delší období, navíc někdy není možné určit období, ve kterém bude odložená daň uplatněna. Z toho důvodu účetní předpisy připouští použití sazby daně z příjmů platné v následujícím období. (Machala, 2002, s. 26; Novotný, Halusková a Kroupová, 2002, s. 16; Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Změna sazby daně z příjmů představuje určitou změnu při výpočtu odložené daně. Zůstatek odložené daně, který je vykazovaný na účtu 481 – odložený daňový závazek a pohledávka, je nutné přepočítat a zaúčtovat prostřednictvím účtu v účtové skupině 59 - daň z příjmů, převo-

dové účty a rezerva na daň z příjmů dříve, než se bude zjišťovat výše přechodných rozdílů k novému období:


kde:

OD1 = nový zůstatek odložené daně,

32

(11)

OD0 = starý zůstatek odložené daně, SD1 = nová sazba daně z příjmů, SD0 = stará sazba daně z příjmů. Účtování o odložené dani Postup zaúčtování OD se liší v čase. Při jejím prvním zaúčtování aplikujeme jiný postup, než při dalším opakovaném účtování. (Pilařová, 2009, s. 4 - 9) Účtování v prvním roce o odložené dani ÚJ v prvním roce účtování rozdělí celý přechodný rozdíl na část vztahující se k minulým obdobím a na část vázající se k běžnému období. Při výpočtu OD za minulá období ÚJ vychází ze stavů k 1. 1. běžného roku (tj. k 31. 12. minulého období), z kterého zjistí výši přechodných rozdílů z minulých období. Vypočtenou OD k minulým obdobím zaúčtuje do vlastního kapitálu. (Novotný, Halusková a Kroupová, 2002, s. 16; Šteker et al., 2013, s. 50) ODZ – předchozí období

429/481

ODP – předchozí období

481/428

K 31. 12. běžného období ÚJ znovu vypočte OD, o které již nebude účtovat, ale zaúčtuje jen rozdíl mezi počátečním (zaúčtovaným) a konečným stavem OD. (Novotný, Halusková a Kroupová, 2002, s. 17; Šteker et al., 2013, s. 50) ODZ – změna stavu OD

592, 594/481

ODP – změna stavu OD

481/592,594

kde:

428 = nerozdělený zisk z minulých let (ODP), 481 = odložený daňový závazek a pohledávka, 429 = neuhrazená ztráta z minulých let (ODZ), 592(4) = daň z příjmů z běžné činnosti – odložená. 594 = daň z příjmů z mimořádné činnosti - odložená.


33

Účtování v dalších letech o odložené dani V následujících letech ÚJ účtuje zvýšení, nebo snížení OD meziročně vypočtené ze všech přechodných rozdílů. (Šteker et al., 2013, s. 50) ODZ 592, 594/ 481 ODP 481/592, 594 3.1.3 Základ daně Základem daně se podle § 23 ZDP rozumí rozdíl, o které příjmy (vyjma osvobozených od daně) převyšují výdaje (náklady) při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období. Výše daně z příjmů u právnických osob vychází z účetního výsledku hospodaření, který je mimoúčetně transformován na základ daně, což znamená korekci účetního VH o připočitatelné a odčitatelné položky a položky upravující základ daně. (Novotný, Halusková a Kroupová, 2002, s. 3) Tabulka 5: Výpočet daně z příjmů (Strouhal et al., 2011, s. 347) Schéma výpočtu daně Účetní VH před zdaněním + daňově neúčinné náklady - daňově neúčinné výnosy = základ daně - odpočet ztráty minulých let - odčitatelné položky - odpočet darů = základ daně snížený o odpočty (zaokrouhlený na 1000 Kč směrem dolů) x sazba daně -slevy na dani = daň z příjmů právnických osob - slevy na dani =daňová povinnost


II. PRAKTICKÁ ČÁST

34


4

35

PŘEDSTAVENÍ SPOLEČNOSTI

Společnost RUMPOLD s. r. o. sídlící v Praze byla založena v roce 1992 jako dceřiná společnost stejnojmenné rakouské firmy. Poté postupně vznikaly společnosti a provozovny v dalších regionech ČR. Mateřská firma se v roce 2006 spojila se společností Saubermacher AG, jenž se řadí k nejvýznamnějším podnikům odpadového hospodářství ve střední a východní Evropě. Společnost je držitelem certifikátů ISO 9001, ISO 14001 a také nositelem označení Odborný podnik pro nakládání s odpady. (Pazdera, © 2010) Společnost RUMPOLD UHB, s. r. o., které se věnuji v bakalářské práci, byla založena v roce 1994 městem Uherský Brod s 30 % obchodním podílem, Technickými službami města Uherský Brod s 20 % obchodním podílem a společností RUMPOLD s.r.o. Praha s 50 % obchodním podílem. V důsledku investic narostl obchodní podíl RUMPOLD s. r. o. Praha na současných 98,94 %. (Profil společnosti RUMPOLD UHB, s.r.o., 2012) Hlavním předmětem podnikání společnosti jsou komplexní služby, respektive svoz, třídění, využití či odstranění komunálního a nebezpečného odpadu a s tím související poradenství. Společnost obsluhuje kromě Uherského Brodu i dalších 57 okolních, cca 90 000 obyvatel. Společnost dále provádí veřejně prospěšné služby, především čištění a údržbu městských komunikací, údržbu veřejné zeleně a také provozuje výkupnu druhotných surovin. (Profil společnosti RUMPOLD UHB, s.r.o., 2012) Statutárním orgánem společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. je jednatel Ing. Miroslav Žmolík. Základní kapitál společnosti je ve výši 4 700 000 Kč. Společnost je plátce DPH. (Ministerstvo spravedlnosti České republiky, © 2012) Průměrný počet zaměstnanců společnosti je 87, jenž závisí na sezónních pracovnících při údržbě zeleně či třídící linky. Z toho řídící pracovníci jsou 4, administrativních pracovníků je 13 a ostatních pracovníků 70. Společnost je rozdělena celkem na 4 samostatné úseky. Struktura jednotlivých úseků závisí na charakteru a rozsahu zajišťovaných činností. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 20)


36

Obrázek 1: Organizační struktura společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 19) V níže uvedené tabulce je zobrazený VH běžného účetního období společnosti v letech 2008 až 2012, která i nadále předpokládá jeho hodnoty v podobné výši. Tabulka 6: VH běžného účetního období společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. v celých tis. Kč (Ministerstvo spravedlnosti České republiky, © 2012) Rok VH běžného účetního období

2008

2009

2010

2011

2012

5 946

7 955

11 114

9 773

9 841

(v celých tis. Kč)

4.1 Odpisování a evidence majetku ve společnosti V tabulce č. 7 je uvedena část rozvahy týkající se dlouhodobého majetku k 31. 12. 2012.


37

Tabulka 7: Hodnota DM k 31. 12. 2012 v tis. Kč (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 10) Minulé účetní

Běžné účetní období

období

Aktiva

Dlouhodobý majetek

Brutto

Korekce

Netto

Netto

115 957

- 95 376

20 581

17 128

Podrobnější změny ve stavu DM v roce 2012 jsou uvedeny v tabulce č. 8: Tabulka 8: Změny ve stavu DM v tis. Kč (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 6) Druh DM

Stav k 1. 1. 2012

Přírůstek

Úbytek

Stav k 31. 12. 2012

Nemovitý – 021

64 500

6 486

0

70 986

- 031

6 432

100

0

6 532

Movitý – 022

21 323

634

1 529

20 428

Movitý drobný - 022

15 295

679

197

15 777

Nehmotný - 013 - 019

1 125

0

0

1 125

Nedokončené investice - 042

1 193

7 815

7 899

1 109

Zálohy - 052

0

2 168

2 168

0

Celkem

109 868

17 882

11 793

115 957

Podle účtového rozvrhu v tabulce číslo 021 znamená stavby, č. 031 pozemky, č. 022 samostatné movité věci a soubory movitých věcí, č. 013 – 019 software, ocenitelná práva, goodwill a jiný dlouhodobý nehmotný majetek, č. 042 pořízení dlouhodobého hmotného majetku a č. 052 jsou poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek. Proti výchozímu stavu k 1. 12. 2011 společnost nakoupila majetek za 17 882 tis. Kč a vyřadila majetek za 11 793 tis. Kč. Stav majetku k 31. 12. 2012 tedy je 115 957 tis. Kč. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 6) 4.1.1 Výše ocenění u jednotlivých druhů majetku Do skupiny Dlouhodobý nehmotný majetek společnost zařazuje DNM s oceněním vyšším než 60 000 Kč a dobou použitelnosti delší než 1 rok. Za dlouhodobý hmotný majetek po-


38

važuje majetek s oceněním vyšším než 40 000 Kč a dobou použitelnosti delší než 1 rok. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 20) Drobný DNM, jehož ocenění je od 1 000 Kč do 60 000 Kč a drobný DHM s výší ocenění od 1 000 Kč do 40 000 Kč s dobou použitelnosti delší než 1 rok, společnost účtuje dvouletým odpisem (50 % - 50 %), s výjimkou kontejnerů, které jsou odpisovány 60 měsíců. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 21) Do skupiny Ostatní dlouhodobý hmotný majetek společnost účtuje o technickém zhodnocení pronajatého majetku nad 40 000 Kč. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 21) ÚJ v návaznosti na interní směrnici oceňuje dlouhodobý majetek pořizovací cenou, tedy cenou pořízení včetně výdajů spojených s pořízením majetku, které vzniknou do doby jeho zařazení do užívání. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 21) 4.1.2 Odpisový plán Podle vnitropodnikové směrnice odpis majetku společnost provádí pravidelnými měsíčními účetními odpisy. Dobu odpisování určují dle ZDP, přičemž odpisování majetku začínají v měsíci, který následuje po měsíci zařazení majetku do užívání. Metodu odpisování každého jednotlivého hmotného a nehmotného majetku společnost uvádí na inventární kartě. DHM odpisují dle odpisové skupiny 1 po 36 měsíců, u OS 2 po 60 měsíců, 0S 3 po 120 měsíců, 0S 4 po 240 měsíců a u OS 5 po 360 měsíců. Vnitřním předpisem je u skládky stanovena výše odpisů na jednu uloženou tunu odpadu, kterou účetní jednotka odvodila od dosud neodepsané hodnoty skládky a její volné úložné kapacity. Každý rok společnost provádí přepočet volné kapacity skládky na základě monitoringu a tím tedy mění i odpis na tunu. Skládka je odpisována účetními odpisy za 48,41 Kč/t od roku 2012. Daňové odpisy společnost počítá jako časové dle životnosti, která byla uvedena ve stavebním povolení. Skládka byla zařazena do užívání v roce 1995 a životnost má určenou do roku 2020. I Když se skládka stále rozšiřuje, životnost zůstává stejná. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2011, s. 5) 4.1.3 Způsoby pořizování majetku Téměř veškerý majetek společnost pořizuje z vlastních zdrojů, jen osobní automobily společnost obvykle pořizuje na finanční leasing s následným odkupem za 1 000 Kč. Společnost prozatím nepořizovala majetek pomocí úvěru z banky.


5

39

ÚČETNÍ A DAŇOVÉ ODPISY VE SPOLEČNOSTI RUMPOLD UHB, S. R. O.

Společnost RUMPOLD UHB, s. r. o. disponuje velkým množstvím DM. V roce 2012 evidovala více než 1000 položek DM, z kterého téměř třetinu odpisovala dvouletým odpisem 50 - 50 %. Z důvodu velkého množství majetku jsem si pro analýzu vybrala pouze 4 položky DM.

5.1 Odpisy nehmotného majetku Společnost má stanoven výpočet daňových odpisů dlouhodobého nehmotného majetku stejně jako výpočet odpisů účetních. Rozdíl v odpisech tedy společnosti u DNM nevzniká a právě proto jsem pro ukázku odpisování nehmotného majetku zvolila pouze software BYZNYS WIN. Software byl sice odepsán již v roce 2010, ale v dalších letech společnost disponovala pouze drobným DNM, který odepisovala metodou 50 – 50 %. 5.1.1 Software BYZNYS WIN Společnost odpisovala jako nehmotný majetek software k programu BYZNYS WIN v ceně 265 522 Kč. Software byl zařazen do užívání 31. 8. 2007 a dle ZDP se daňově odpisoval 36 měsíců. Účetní odpisy společnost počítala dle daňových odpisů, byly tedy stejné.

Software se začal odpisovat od měsíce následujícího po dni, v němž byly splněny podmínky pro odpisování, tedy od září 2007.

V tabulce č. 9 je vidět, že byl software odepsán v srpnu roku 2010 a to účetně i daňově. Výsledek hospodaření nebyl ovlivněn, protože nevznikl žádný rozdíl v odpisech.


40

Tabulka 9: Odpis softwaru BYZNYS WIN v Kč (vlastní zpracování) Roční Rok

Účetní

účetní

ZC

odpis

Roční daňový

Daňová

Rozdíl

Zvýšení/

ZC

v odpisech

snížení VH

odpis

2007

29 504

236 018

29 504

236 018

0

Neovlivňuje

2008

88 512

147 506

88 512

147 506

0

Neovlivňuje

2009

88 512

58 994

88 512

58 994

0

Neovlivňuje

2010

58 994

0

58 994

0

0

Neovlivňuje

5.2 Odpisy hmotného majetku 5.2.1 Osobní vozidlo Škoda Fabia Combi 3 Společnost RUMPOLD UHB, s. r. o. pořídila již použité osobní vozidlo, které bylo vyrobeno v roce 2003 a zařadila jej do užívání 15. 1. 2008. Vstupní cena činila 205 800 Kč. Vozidlo se řadí do odpisové skupiny 2, čímž je dána minimální doba odpisování v délce 5 let. Rovnoměrné účetní odpisy Dle odpisového plánu ÚJ začíná odpisovat DM od počátku měsíce následujícího po měsíci zařazení majetku do účetní evidence a využívá rovnoměrný způsob výpočtu účetních odpisů.

Z výše uvedeného vyplývá, že byl v prvním roce odpisování účetní odpis 37 730 Kč, protože se vozidlo začalo odpisovat od února 2008, tedy 11 měsíců: 3 430 x 11 = 37 730 Kč. V dalších letech společnost pokračovala v odpisování jako: 3 430 x 12 = 41 160 Kč. Jelikož se odpisování provádí do výše vstupní ceny a v roce 2012 byla ZC jen 3 430 Kč, bude odpis v posledním roce ve výši 3 430 Kč. Rovnoměrné daňové odpisy Vozidlo je odpisované od roku 2008, pro první rok tedy společnost použila odpisovou sazbu ve výši 11: 205 800 x 0,11 = 22 638 Kč. A v dalších letech použila odpisovou sazbu 22,25: 205 800,- x 0,2225 = 45 791 Kč. Jelikož byla ZC v roce 2011 pouze 45 789 Kč, odepsala společnost v posledním roce tuto nižší částku.


41

Tabulka 10: Odpis osobního vozidla Škoda Fabia Combi 3 v Kč (vlastní zpracování) Roční Rok

účetní odpis

Účetní ZC

Roční daňový odpis

Daňová

Rozdíl

ZC

v odpisech

Zvýšení/ snížení VH

2008

37 730

168 070

22 638

183 162

15 092

Zvýšení

2009

41 160

126 910

45 791

137 371

- 4 631

Snížení

2010

41 160

85 750

45 791

91 580

- 4 631

Snížení

2011

41 160

44 590

45 791

45 789

- 4 631

Snížení

2012

41 160

3 430

45 789

0

- 4 631

Snížení

2013

3 430

0

0

0

3 430

Zvýšení

Z tabulky č. 10 vyplývá, že daňové odpisy převýšily hodnotu účetních odpisů v r. 2009 až 2012. Díky těmto rozdílům byl snížen VH, z kterého se vypočítává daň z příjmů. V r. 2008 a 2012 rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy již VH zvyšoval. Pokud bychom sečetli tyto kladné a záporné částky, vyšlo by nám 0 Kč. Kdybychom ale do těchto rozdílů zohlednili sazbu daně z příjmů právnických osob v jednotlivých letech, která je 21% pro rok 2008, 20 % pro rok 2009 a 19 % v dalších letech, dostaneme částku 255 Kč, o kterou by ÚJ zvýšila daň z příjmů právnických osob za celkovou dobu odpisování. Tabulka 11: Odložená daň osobního vozidla Škoda Fabia Combi 3 v Kč (vlastní zpracování) ZC účetní

Sazba

– ZC da-

daně

ňová

v%

183 162

- 15 092

126 910

137 371

2010

85 750

2011

Účetní

Daňová

Odložená

Účetní

ZC

ZC

daň

předpis

2008

168 070

21

3 169

481/592

2009

- 7 461

20

1 677

592/481

91 580

- 5 830

19

384

592/481

44 590

45 789

- 1 199

19

880

592/481

2012

3 430

0

3 430

19

880

592/481

2013

0

0

0

19

652

481/592

Rok

Ve výše uvedené tabulce lze vidět, že vznikla v prvním roce odpisování odložená daňová pohledávka. Účetní odpisy odepsaly větší část majetku než rovnoměrné daňové odpisy.


42

Vznikl tedy záporný rozdíl po odečtení daňové ZC od účetní ZC, který má za následek vytvoření zmíněné odložené daňové pohledávky. Zatímco v letech 2009 až 2012 dochází k vytvoření odloženého daňového závazku. Přičemž následně vznikne opět odložená daňová pohledávka, a to proto, že budou jen účetní odpisy (daňově je již majetek odepsán). Pokud bychom sečetli jednotlivé odložené daňové pohledávky a závazky, pak by se rovnaly. 5.2.2 Nákladní vozidlo Mercedes Benz Atego 915 Nákladní vozidlo Mercedes Benz Atego bylo pořízeno za pořizovací cenu 600 800 Kč bez DPH dne 22. 12. 2009. Tentýž den byl vozidlu vydán technický průkaz a vozidlo bylo zařazeno do užívání. Rovnoměrné účetní odpisy Společnost se rozhodla, že jí bude vozidlo sloužit 5 let, tedy 60 měsíců. Vozidlo zařadila do 2. odpisové skupiny a zvolila rovnoměrné časové odpisování od 1. 1. 2010. Měsíční účetní odpis společnost vypočítala jako: 600 800 / 60 = 10 014 Kč. To znamená, že společnost každý měsíc zaúčtuje částku 10 014 Kč do nákladů na účet 551 a souvztažně na účet oprávek 082. Protože společnost účetně odpisuje od 1. ledna, bude již v prvním roce účetní odpis za 12 měsíců: 10 014 x 12 = 120 168 Kč. Rovnoměrné daňové odpisy Podle § 30 ZDP je majetek, který je zařazený ve 2. odpisové skupině, odpisován 5 let. ÚJ začala rovnoměrně daňově odpisovat od 31. 12. 2009. Pro daňový odpis je zvolena v 1. roce jiná odpisová sazba než v letech dalších podle ročních odpisových sazeb, které jsou stanoveny v tabulkách v § 31 ZDP.

Z tabulky č. 12 je zřejmé, že daňové odpisy převýšily hodnotu účetních odpisů v letech 2009 až 2013. Proto bude v těchto letech daňový odpis nákladního vozidla snižovat výsledek hospodaření. V roce 2014 nám naopak účetní odpisy výsledek hospodaření zvýší, jelikož bude vozidlo daňově odepsáno již v roce 2013. Pokud bychom u rozdílů v odpisech zohlednili daňové sazby platné pro jednotlivé roky, za předpokladu, že bude v roce 2014


43

také 19 % sazba daně, dostali bychom se na hodnotu – 661 Kč, o kterou by ÚJ snížila daň z příjmů právnických osob. Tabulka 12: Odpisy nákladního vozidla Mercedes Benz Atego v Kč (vlastní zpracování) Roční Rok

účetní odpis

Účetní ZC


Daňová ZC

Rozdíl

Zvýšení/

v odpisec

snížení

h

VH

2009

0

600 800

66 088

534 712

- 66 088

Snížení

2010

120 168

480 632

133 678

401 034

- 13 510

Snížení

2011

120 168

360 464

133 678

276 356

- 13 510

Snížení

2012

120 168

240 296

133 678

133 678

- 13 510

Snížení

2013

120 168

120 128

133 678

0

- 13 510

Snížení

2014

120 128

0

0

0

120 128

Zvýšení

V níže uvedené tabulky lze vidět, že v letech 2009 až 2013 vzniká odložený daňový závazek. Ten vzniká z důvodu menších účetních, než daňových odpisů. Od roku 2014 vzniká odložená daňová pohledávka, a to přesně z opačného důvodu. Pokud bychom sečetli jednotlivé odložené daňové závazky a porovnali je s odloženou daňovou pohledávkou, budou se rovnat. Tabulka 13: Odložená daň nákladního vozidla Mercedes Benz Atego v Kč (vlastní zpracování) Účetní

Daňová

ZC

ZC

2009

600 800

534 712

2010

480 632

2011

ZC účetní

Sazba

Odložená

Účetní

daně v %

daň

předpis

66 088

20

13 218

592/481

401 034

79 598

19

1 906

592/481

360 464

276 356

84 108

19

857

592/481

2012

240 296

133 678

106 618

19

4 276

592/481

2013

120 128

0

120 128

19

2 567

592/481

2014

0

0

0

19

22 824

481/592

Rok

– ZC daňová


44

5.2.3 Kontejner 13 m3 Společnost RUMPOLD UHB, s. r. o. pořídila v roce 2011 kontejner v hodnotě 54 900 Kč, který uvedla do užívání 27. 10. 2011. Dle odpisového plánu společnost kontejner odpisuje 10 let, tedy 120 měsíců. Rovnoměrné účetní odpisy Výpočet rovnoměrných účetních odpisů na jeden měsíc proběhl takto:

Z toho vyplývá, že ÚJ v prvním roce odpisování za 2 měsíce odepsala 916 Kč a v dalších letech účetně odepsala 12 x 458 = 5 496 Kč. Rovnoměrné daňové odpisy V roce 2011 ÚJ zatřídila kontejner podle přílohy č. 1 k ZDP do odpisové skupiny 3, čímž současně stanovila minimální dobu odpisování v délce 10 let. Pro rovnoměrné daňové odpisy je odpisová sazba v prvním roce 5,50:

A v dalších letech odpisování je odpisová sazba 10,50:

Jelikož byla odpisovou skupinou 3 stanovena minimální doba odpisování 10 let, kontejner bude odepsán v roce 2020 daňově a v roce 2021 také účetně. Z tabulky č. 14 je zřejmé, že vznikl největší rozdíl v odpisech v roce 2011 a v dalších letech je rozdíl ve stejné výši. V roce 2021 již bude kontejner daňové odepsán, vznikne tedy v tomto roce kladný rozdíl 4 520 Kč, který bude zvyšovat výsledek hospodaření. Rozdíl v této výši vznikne, pokud nenastanou změny v odpisových sazbách, nevytvoří se TZ na kontejneru nebo nenastanou jiné skutečnosti měnící odpisy.


45

Tabulka 14: Odpisy kontejneru v Kč (vlastní zpracování) Roční účetní

Rok

Účetní ZC

odpis


Daňová

Rozdíl

ZC

v odpisech

Zvýšení/ snížení VH

2011

916

53 984

3 020

51 880

- 2 104

Snížení

2012

5 496

48 488

5 765

46 115

- 269

Snížení

2013

5 496

42 992

5 765

40 350

- 269

Snížení

2014 - 2018

5 496

- 269

Snížení

2019

5 496

10 016

5 765

5 760

- 269

Snížení

2020

5 496

4 520

5 760

0

-264

Snížení

2021

4 520

0

0

0

4 520

Zvýšení

5 765

V tabulce č. 15 jsem při výpočtu odložené daně v budoucích letech opět počítala se stejnou sazbou daně, a to 19 %. V letech 2011 – 2020 vzniká odložený daňový závazek, protože jsou daňové odpisy vyšší než účetní. V posledním roce odpisování, kdy bude kontejner daňově plně odepsán, vzniknou jen odpisy účetní, tudíž vznikne odložená daňová pohledávka. Tabulka 15: Odložená daň kontejneru v Kč (vlastní zpracování)

Rok

Účetní ZC

Daňová ZC

ZC účetní – ZC daňová

Sazba

Odložená

Účetní

daně v %

daň

předpis

2011

53 984

51 880

2 104

19

400

592/481

2012

48 488

46 115

2 373

19

51

592/481

2013

42 992

40 350

2 642

19

51

592/481

2014

37 496

34 585

2 911

19

51

592/481

2015

32 000

28 820

3 180

19

51

592/481

2016

26 504

23 055

3 449

19

51

592/481

2017

21 008

17 290

3 798

19

67

592/481

2018

15 512

11 525

3 987

19

36

592/481

2019

10 016

5 760

4 256

19

51

592/481

2020

4 520

0

4 520

19

50

592/481

2021

0

0

0

19

859

481/592


6

46

ZHODNOCENÍ VÝSLEDKŮ ANALÝZY

ÚJ sestavuje účetní závěrku a podává přiznání k dani z příjmů PO k rozvahovému dni. Základem pro výpočet této daně je účetní VH. Ten se upravuje dle ZDP o připočitatelné a odčitatelné položky a o položky upravující základ daně. Například se výsledek hospodaření upravuje o rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy.

6.1 Vliv odpisů na výsledek hospodaření Pokud by ÚJ v roce 2012 odpisovala pouze tyto 3 druhy majetku, zaúčtovala by do nákladů, respektive na účet 551 – Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, tyto účetní odpisy zvyšující VH. Tabulka 16: Účtování odpisů v r. 2012 (vlastní zpracování) Majetek

Roční účetní odpis (v Kč)

MD

D

Osobní vozidlo Škoda Fabia Combi 3

41 160

551

082

Nákladní vozidlo Mercedes Benz Atego

120 168

551

082

Kontejner

5 496

551

082

Celkem

166 824

Po vypočtení účetních odpisů, které jsou 166 824 Kč, musela ÚJ vypočítat ještě daňové odpisy, které pro vybraný majetek v roce 2012 činily 185 232 Kč. Tabulka 17: Výše daňových odpisů v r. 2012 v Kč (vlastní zpracování) Majetek


Osobní vozidlo Škoda Fabia Combi 3

45 789

Nákladní vozidlo Mercedes Benz Atego

133 678

Kontejner

5 765

Celkem

185 232

Jelikož byly v roce 2012 daňové odpisy vyšší o 18 408 Kč než odpisy účetní, snižují VH. Jsou tedy odčitatelnou položkou a VH je nutné snížit o tento rozdíl a tím také snížit zisk.


47

Tabulka 18: Rozdíl účetních a daňových odpisů v Kč (vlastní zpracování) Rok

Účetní odpisy

Daňové odpisy

Účetní odpisy – daňové odpisy

2008

126 242

111 150

15 092

2009

129 672

200 391

-70 719

2010

220 322

238 463

-18 141

2011

162 244

182 489

-20 245

2012

166 824

185 232

-18 408

2013

129 094

139 443

-10 349

Z dlouhodobějšího hlediska byly účetní odpisy vyšší než daňové pouze v roce 2008. Rozdíl byl tedy přičitatelnou položkou, zvyšoval VH a zisk. Společnost proto musela platit vyšší daň z příjmů. Tento rozdíl vznikl z důvodu zahájení odpisování osobního vozidla. Jelikož se automobil začal odpisovat v únoru 2008, rovnoměrné účetní odpisy dosáhly částky 37 730 Kč. Daňové odpisy, rovnoměrné s odpisovou sazbou pro první rok 11 %, byly pouze 22 638 Kč. Rozdíl v odpisech se rovnal 15 092 Kč a zvyšoval VH. V ostatních letech byl rozdíl záporný, tudíž se VH o tento rozdíl snižoval a společnost při odpisování vybraného majetku daň snížila. 500 000,00 450 000,00 400 000,00 350 000,00

Kč

300 000,00

250 000,00

Daňové odpisy

200 000,00

Účetní odpisy

150 000,00 100 000,00 50 000,00 0,00 2008

2009

2010

2011

2012

2013

Rok

Obrázek 2: Porovnání účetních a daňových odpisů (vlastní zpracování)


48

Převedením tabulky č. 18 do grafu lze vidět rozdíl v odpisech. Nejvyšších účetních i daňových odpisů společnost dosáhla v roce 2010, naopak nejnižších v roce 2008. Nejvyšší rozdíl v odpisech je v roce 2009. 20 000,00 10 000,00 0,00 -10 000,00 Kč

-20 000,00 -30 000,00 Účetní odpisy – daňové odpisy

-40 000,00

-50 000,00 -60 000,00 -70 000,00 -80 000,00 2008

2009

2010

2011

2012

2013

Rok

Obrázek 3: Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (vlastní zpracování) Graf č. 3 zobrazuje rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy. Křivka se kromě roku 2008 nachází vždy v záporných hodnotách. To znamená, že daňové odpisy převýšily odpisy účetní, tudíž že snižují VH a tím i daň z příjmů. Nejvyšších úspor společnost dosáhla v roce 2009, a to díky nákladnímu vozidlu, které začala odpisovat daňově v roce 2009, ale účetně až v roce 2010. Rozdíl v odpisech se stal přičitatelnou položkou pouze v roce 2008.


7

49

NÁVRH OPTIMÁLNÍHO POSTUPU ODPISOVÁNÍ

Protože se výsledek hospodaření společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. v letech 2008 až 2012 pohyboval v kladných hodnotách, chci na níže uvedených příkladech porovnat různé druhy daňových odpisů a jejich vliv na VH.

7.1 Osobní vozidlo Škoda Fabia Combi 3 Zrychlené daňové odpisy Pokud by ÚJ zvolila zrychlené daňové odpisy namísto rovnoměrných daňových odpisů, nepoužívala by roční odpisové sazby, ale tzv. koeficienty pro zrychlené odpisování. Jelikož je vozidlo zařazeno v 2. odpisové skupině, k výpočtu zrychleného daňového odpisu by ÚJ využila koeficientů pro zrychlené odpisování ve výši 5 v prvním roce a koeficientu 6 v dalších letech.

Protože se zrychlený daňový odpis v dalších letech počítá ze zůstatkové ceny vozidla, která by byla v r. 2008 v hodnotě 164 640 Kč. Výpočet odpisu by potom za rok 2009 proběhl takto:

Tabulka 19: Srovnání daňových odpisů o vozu Škoda Fabia Combi 3 v Kč (vlastní zpracování) Rok

Daňové odpisy Rovnoměrné

2008

22 638

2009

45 791

2010

45 791

2011

45 791

2012

45 789

Zrychlené


50

V prvních dvou letech odpisování pomocí rovnoměrných daňových odpisů společnost uplatnila 33,25 % ze vstupní ceny, kdyby ale odpisovala pomocí zrychlených daňových odpisů, uplatnila by 52 % ze vstupní ceny. Při zrychleném odpisování by společnost odepsala v počátečních letech větší hodnotu, než u rovnoměrného odpisování, přičemž nejvyššího odpisů by dosáhla v druhém roce odpisování, a to 65 856 Kč. Hodnota odpisu by se v dalších letech stále snižovala, a to až do odepsání.

7.2 Nákladní vozidlo Mercedes Benz Atego Rovnoměrné daňové odpisy zvýšené o 10 % Zvýšenou odpisovou sazbu nelze použít například u osobních vozidel, jelikož se ale jedná o nákladní vozidlo zařazené v odpisové skupině 2 a společnost je prvním vlastníkem, mohla odpisovat vozidlo i pomocí rovnoměrných odpisů se zvýšenou roční odpisovou sazbou v prvním roce odpisování. Zvýšená sazba by pro první rok odpisování byla 21 % a v dalších letech 19,75 %. V prvním roce by ÚJ nákladní vozidlo odpisovala 600 800 x 0,21 = 126 168 Kč a v dalších letech odpisování by vypočítala rovnoměrný daňový odpis jako 600 800 x 0,1975 = 118 658 Kč. Zrychlené daňové odpisy se zvýšenou vstupní cenou o 10 % Pokud by se společnost rozhodla, že namísto rovnoměrných daňových odpisů využije odpisy zrychlené, využila by pro první rok odpisování roční odpisový koeficient 5 a pro další roky odpisování koeficient 6. V tomto případě by společnost mohla využít zvýšení vstupní ceny v prvním roce o 10%. Výpočet zrychleného odpisu by v prvním roce proběhl takto:

Navýšením vypočteného odpisu ještě o 10 % VC nákladního vozidla, tj. o 60 080 Kč, by byl odpis v roce 2009 v částce 180 240 Kč. Zůstatková cena nákladního vozidla by tedy po prvním roce činila 420 560 Kč. V následujícím roce by společnost vypočítala odpis jako:


51

Mimořádné daňové odpisy Jelikož je vozidlo řazeno do odpisové skupiny č. 2, bylo pořízeno mezi 1. 1. 2009 a 30. 6. 2010 a společnost je prvním vlastníkem, mohlo být odpisováno pomocí mimořádných daňových odpisů dle § 30a ZDP. Protože bylo vozidlo zařazeno do účetní evidence k 22. 12. 2009, společnost by musela zahájit výpočet mimořádných odpisů od 1. 1. 2010, tedy od měsíce následujícího po dni, kdy byly splněny podmínky pro odpisování. Společnost by musela nejprve vypočítat 60% ze VC pro prvních 12 měsíců odpisování, která činí 360 480 Kč a po 12 měsících vypočítat daňový odpis ze 40 % VC, což je 240 320 Kč.

Tabulka 20: Srovnání daňových odpisů u nákladního vozidla v Kč (vlastní zpracování) Daňové odpisy Rok

Rovnoměrný Rovnoměrný

(zvýšený o 10 %)

Zrychlený (zvýšená VC o 10 %)

Mimořádný

2009

66 088

126 168

180 240

0

2010

133 678

118 658

168 224

360 480

2011

133 678

118 658

126 168

240 320

2012

133 678

118 658

84 112

0

2013

133 678

118 658

42 056

0

Porovnáním daňových odpisů v tabulce č. 20 je vidět velká změna v jejich výši. Mimořádné daňové odpisy by v roce 2010 byly vyšší o 226 802 Kč, než rovnoměrné daňové odpisy a v roce 2011 by byly také vyšší, a to o 106 642 Kč, což by ještě více snížilo v těchto letech výsledek hospodaření. V dalších letech by již mimořádné odpisy nebyly, protože by vozidlo odepsali během 24 měsíců, tím by tedy opět účetní odpisy zvyšovaly výsledek hospodaření. V prvních dvou letech, tedy v r. 2009 a 2010, ÚJ uplatnila pomocí rovnoměrných odpisů 33 % ze vstupní ceny. Jestliže by počítala daňové odpisy pomocí rovnoměrných zvýšených odpisů, uplatnila by téměř 41 %, u zvýšených zrychlených odpisů 58 % a u mimořádných odpisů 100 % vstupní ceny.


52

400 000,00 350 000,00 Výše odpisů v Kč

300 000,00 250 000,00 Rovnoměrný

200 000,00

Rovnoměrný (zvýšený o 10 %)

150 000,00

Zrychlený (zvýšená VC o 10 %)

100 000,00

Mimořádné

50 000,00 0,00 2009

2010

2011

2012

2013

Rok

Obrázek 4: Srovnání daňových odpisů rovnoměrných, rovnoměrných zvýšených a zrychlených zvýšených u nákladního vozidla (vlastní zpracování) V grafu č. 4 je zobrazeno, jak by se projevily mimořádné odpisy, pokud by je uplatnila ÚJ jako protikrizové opatření. Při možnosti využití mimořádných odpisů bylo důležité, aby ÚJ zvážila, zda je výhodné odepsat majetek ve dvou letech, tedy co nejrychleji převést hodnotu majetku do nákladů. I kdyby majetek daňově odepsala, stále by musela odpisovat pomocí účetních odpisů, které by v dalších letech zvyšovaly VH. V případě zrychlených odpisů se zvýšenou vstupní cenou se hodnota daňových odpisů postupně snižuje. U zvýšených rovnoměrných odpisů byla hodnota odepsaného majetku v prvním roce jen o 7 510 Kč vyšší než v následujících letech, což je vzhledem k ostatním odpisům nepatrná částka, kdy např. u „klasických“ rovnoměrných odpisů byla v prvním roce hodnota odepsaného majetku o 67 590 Kč nižší než v následujících letech.

7.3 Kontejner V roce 2011 ÚJ zatřídila kontejner podle přílohy č. 1 k ZDP do odpisové skupiny 3, čímž současně stanovila minimální dobu odpisování v délce 10 let. ÚJ měla na výběr daňové odpisy rovnoměrné a zrychlené. Mimořádné odpisy nemohla ÚJ zvolit, jelikož nebyl kontejner pořízen v období mezi 1. 1. 2009 – 30. 6. 2010 a nebyl zařazen v odpisové skupině 1 nebo 2. Jelikož je společnost prvním vlastníkem kontejneru, měla na výběr ze čtyř ročních odpisových sazeb. A to buď pro rovnoměrné odpisy s odpisovými sazbami pro první rok odpisování ve výši 5,50 a v dalších letech 10,50 nebo mohla využít zvýhodněné sazby při zvýšeném ročním odpisu v prvním roce odpisování o 10 %, tedy sazby 15,40 v prvním


53

roce a 9,4 v dalších letech. Nebo využít zrychlených daňových odpisů či zrychlených daňových odpisů se zvýšenou vstupní cenou o 10 %. V níže uvedených příkladech uvedu pro porovnání pouze možnosti s využitím zvýšení odpisové sazby či vstupní ceny o 10 %. Rovnoměrné daňové odpisy zvýšené o 10 % Pokud by se účetní jednotka rozhodla pro využití maximální přípustné sazby v prvním roce, kontejner by byl plně odepsán také v roce 2020, jen výše odpisů by byla v jednotlivých letech odpisování odlišná oproti použité odpisové sazbě účetní jednotkou. Výpočet rovnoměrných daňových odpisů by proběhl v prvním roce takto:

V dalších letech by ÚJ počítala s odpisovou sazbou 9,40:

Zrychlené daňové odpisy se zvýšenou vstupní cenou o 10 % Další možností odpisování kontejneru pro ÚJ byly zrychlené daňové odpisy. Protože je kontejner řazen do odpisové skupiny č. 3, bylo by k výpočtu zrychleného daňového odpisu využito koeficientů pro zrychlené odpisování, a to 10 v prvním roce a 11 v dalších letech. Výpočet zrychleného daňového odpisu by v roce 2011 proběhl takto:

Díky tomu, že je společnost prvním vlastníkem kontejneru, mohla v prvním roce odpisování zvýšit vypočtený odpis ještě o 10 % VC kontejneru, tj. o 5 490 Kč. Zrychlený daňový odpis kontejneru by tak v roce 2011 činil 10 980 Kč a zůstatková cena by po prvním roce odpisování činila 43 920 Kč.

Po desátém roce odpisování by byla ZC kontejneru 0 Kč a byl by plně odepsán.


54

Tabulka 21: Porovnání daňových odpisů rovnoměrných, rovnoměrných zvýšených a zrychlených zvýšených u kontejneru v Kč (vlastní zpracování) Daňové odpisy Rok

Rovnoměrný

Rovnoměrný (zvýšený o

Zrychlený (zvýšená VC

10 %)

o 10 %)

2011

3 020

8 455

10 980

2012

5 765

5 161

8 784

2013

5 765

5 161

7 808

2014

5 765

5 161

6 832

2015

5 765

5 161

5 856

2016

5 765

5 161

4 880

2017

5 765

5 161

3 904

2018

5 765

5 161

2 928

2019

5 765

5 161

1 952

2020

5 760

5 157

976

V prvních dvou letech odpisování společnost uplatnila u rovnoměrných odpisů 16 % vstupní ceny kontejneru. Pokud by společnost využila rovnoměrné odpisy se zvýšenou odpisovou sazbou o 10 % v prvním roce, za dva roky odpisování by uplatnila 25% VC a v případě zrychlených odpisů, se zvýšenou VC o 10 %, by uplatnila 36 % VC. Rovnoměrný odpis je v prvním roce odpisování nejnižší a v dalších letech zůstává ve stejné výši 5 765 Kč. Nejvyšší odpis by společnost uplatnila použitím zrychlené metody odpisování v letech 2011 až 2015. U rovnoměrných zvýšených odpisů by společnost uplatnila nejvyšší odpis stejně jako u předchozí metody také v roce 2011. V níže uvedeném grafu č. 5 lze vidět, že pokud by se ÚJ rozhodla pro zrychlené odpisy, hodnota odpisu by v prvním roce byla nejvyšší, respektive by se největší hodnota majetku převedla do nákladů a následně by se částka ročních odpisů postupně zmenšovala. Tím by se ale postupně snižoval také rozdíl v účetních a daňových odpisech. Účetní odpisy by začaly dříve než u ostatních metod odpisování zvyšovat VH, jelikož by byly vyšší částky, než odpisy daňové. Jestliže by společnost použila odpisy rovnoměrné nebo rovnoměrné se zvýšeným prvním odpisem, rozdíl by nebyl v částkách odpisů kromě prvního roku odpisování moc velký.


55

12 000,00

Výše odpisů v Kč

10 000,00 8 000,00 6 000,00 4 000,00 2 000,00 0,00 2011

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

Rok Rovnoměrný Rovnoměrný (zvýšený o 10 %) Zrychlený (zvýšená VC o 10 %)

Obrázek 5: Srovnání daňových odpisů rovnoměrných, rovnoměrných zvýšených a zrychlených zvýšených u kontejneru (vlastní zpracování)

7.4 Vliv zvolených odpisů na výsledek hospodaření Do tabulky č. 22 jsem zadala účetní odpisy všech čtyř zkoumaných majetků. U daňových odpisů jsem započítala u softwaru stejnou výši, jakou používá ÚJ a u ostatních majetků jsem použila ty odpisy, které v prvních letech odpisování dosahovaly nejvyšší hodnoty. U osobního vozidla jsem tedy použila zrychlené odpisy, u nákladního vozidla mimořádné odpisy a u kontejneru zrychlené odpisy se zvýšenou vstupní cenou o 10 %. V prvních čtyřech letech sledovaného období by byl rozdíl v odpisech záporný a snižoval by VH a tím i daň z příjmů. V dalších letech, tedy v roce 2012 a 2013 by už byly účetní odpisy vyšší než daňové. Vzniklý rozdíl by byl přičitatelnou položkou a zvýšil by VH. Tento kladný rozdíl by vznikl především z důvodu odpisování nákladního vozidla pomocí mimořádných odpisů. Vozidlo by se daňově odpisovalo pouze v letech 2010 a 2011, kdežto účetně by se odpisovalo ještě v dalších letech.


56

Tabulka 22: Rozdíl účetních a daňových odpisů v Kč (vlastní zpracování) Rok

Účetní odpisy

Daňové odpisy


2008

126 242

129 672

-3 430

2009

129 672

154 368

-24 696

2010

220 322

468 866

-248 544

2011

162 244

284 228

-121 984

2012

166 824

25 248

141 576

2013

129 094

7 808

121 286

V grafu č. 6 je zobrazena křivka rozdílu mezi účetními a daňovými odpisy. Jen v letech 2012 a 2013 by byla křivka v kladných hodnotách. Což znamená, že by účetní odpisy převyšovaly hodnotu daňových odpisů a zvyšovaly tak daň z příjmů a VH. Společnost by do-

Kč

sáhla nejvyšších úspor v roce 2010, kdy by mohla VH snížit o 248 544 Kč. 200 000,00 150 000,00 100 000,00 50 000,00 0,00 -50 000,00 -100 000,00 -150 000,00 -200 000,00 -250 000,00 -300 000,00


2008

2009

2010

2011

2012

2013

Rok

Obrázek 6: Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (vlastní zpracování)


8

57

DOPORUČENÍ PRO SPOLEČNOST RUMPOLD UHB, S. R. O.

V následující závěrečné části práce navrhuji doporučení pro RUMPOLD UHB, s. r. o., které se týká odpisování dlouhodobého majetku. Společnost u všech zkoumaných majetků používá kombinaci rovnoměrných účetních a rovnoměrných daňových odpisů. Na základě výpočtů i jiných variant daňových odpisů společnosti níže doporučím další metody odpisování. V prvním případě jde o osobní vozidlo, u kterého je stanovena doba životnosti na 5 let. Vypočítáním odložené daňové povinnosti se v letech 2009 až 2012 dostane společnost na tvorbu odloženého daňového závazku a v letech 2008 a 2013 vznikne odložená daňová pohledávka. Společnosti bych doporučila, aby využila zrychlenou metodu daňových odpisů. V prvních dvou letech společnost uplatnila pomocí rovnoměrných daňových odpisů 33,25 % vstupní ceny, použitím zrychlených daňových odpisů by uplatnila 52 % vstupní ceny. Společnost by tedy mohla za předpokladu vysokého VH použít zrychlenou metodu odpisování, která by v prvních letech více snížila VH a tím i daň z příjmů. V dalším příkladě se věnuji nákladnímu vozidlu, které společnost odpisuje také 5 let. Společnost opět zvolila metodu daňových odpisů rovnoměrnou. Nákladní vozidlo bude v prvních pěti letech vytvářet odložený daňový závazek a poslední rok odloženou daňovou pohledávku. Daňové odpisy jsem u vozidla vypočítala dále metodou rovnoměrných odpisů zvýšených o 10 %, metodou zrychlených odpisů se zvýšenou VC o 10 % a metodou mimořádných odpisů. V letech 2009 a 2010 společnost uplatnila pomocí rovnoměrných daňových odpisů 33 % VC. Pokud by počítala daňové odpisy pomocí rovnoměrných zvýšených odpisů, uplatnila by téměř 41 %, u zrychlených odpisů se zvýšenou vstupní cenou 58 % a u mimořádných odpisů 100 % vstupní ceny. Jestliže by společnost využila mimořádných daňových odpisů, které byly zavedeny vládou ČR jako protikrizové opatření v období od 1. 1. 2009 do 30. 6. 2010, mohla by v prvních dvou letech odepsat celou VC majetku. Na výpočtech je také ale vidět, že nemuselo být využití mimořádných odpisů vždy až tak výhodné. Společnost by sice v prvních dvou letech snížila ZD o velkou částku oproti jiným variantám odpisů, ale v dalších letech by se jí díky účetním odpisům ZD zvyšoval. Pokud by společnost očekávala nízký VH, využitím odpisů by zvyšovala ZD v nejmíň vhodnou dobu. Jelikož ale společnost očekávala i v době hospodářské krize růst VH, mohla mimořádné odpisy využít. Tato metoda by v této chvíli nešla použít, protože byla zavedena jen pro výše uvedené období. Nyní bych tedy ve stejné situaci společnosti doporučila použít


58

metodu zrychlených odpisů se zvýšenou VC o 10 %, která by snížila vstupní cenu v prvních dvou letech odpisování o největší částku. Poslední vybraný DHM je kontejner, který společnost odpisuje 10 let a zařadila jej do 3. odpisové skupiny. Kontejner bude společnosti za použití rovnoměrných odpisů v letech 2011 až 2020 tvořit odložený daňový závazek. V posledním roce, kdy bude kontejner odepsán plně daňově, a budou jen účetní odpisy, vznikne odložená daňová pohledávka. Protože má společnost dostatečně vysoký základ daně z příjmů před uplatněním daňových odpisů, doporučuji společnosti uplatnit zvýhodněné odpisové sazby kontejneru. Jelikož je společnost prvním vlastníkem, doporučila bych vybrat metodu rovnoměrných daňových odpisů zvýšených o 10 % nebo metodu zrychlených daňových odpisů se zvýšenou VC o 10 %. V prvních dvou letech společnost uplatnila u rovnoměrných odpisů 16 % vstupní ceny, pokud by ale využila rovnoměrných odpisů se zvýšenou odpisovou sazbou, uplatnila by 25 % a u zrychlených odpisů se zvýšenou VC celých 36 % vstupní ceny. Nejvyšší odpisy by společnost mohla uplatnit v prvních letech odpisování u zrychlených daňových odpisů se zvýšenou vstupní cenou. 150 000,00 100 000,00 50 000,00

Kč

0,00 -50 000,00

Vlastní varianta (účetní odpisy – daňové odpisy)

-100 000,00

Varianta společnosti (účetní odpisy – daňové odpisy)

-150 000,00 -200 000,00 -250 000,00 -300 000,00 2008

2009

2010

2011

2012

2013

Rok

Obrázek 7: Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (vlastní zpracování) V grafu je znázorněno, jak velký by byl rozdíl v účetních a daňových odpisech, pokud by společnost zvolila jinou než rovnoměrnou metodu daňových odpisů. Tyto dvě křivky jsou převedeny z grafů č. 3 a č. 6. U vlastní varianty jsem zvolila u vybraných majetků jiné než rovnoměrné daňové odpisy a to takové, které by v prvních letech odpisování dosahovaly nejvyšší hodnoty. U osobního vozidla se jedná o zrychlené odpisy, u nákladního vozidla


59

mimořádné odpisy a u kontejneru zrychlené odpisy se zvýšenou VC. V letech 2012 a 2013 by křivka dosahovala kladných hodnot, zvyšoval by se tak VH a daň z příjmů. Nejvyšších úspor by společnost dosáhla v roce 2010, kdy by mohla snížit daňový základ pro výpočet daně z příjmů o 248 544 Kč. Vzhledem k tomu, že měla společnost ve sledovaných letech právě v roce 2010 nejvyšší VH běžného účetního období, který byl přes 11 milionů Kč, vyplatilo by se jí v tomto období použít mimořádný odpis u nákladního vozidla. Jelikož ve společnosti neměli informace o možnosti využití mimořádných odpisů, doporučila bych pověřeným osobám společnosti více se zabývat tématikou odpisů, potažmo navštěvovat kurzy týkající se této problematiky, aby příští novelizaci zákona zaznamenaly a využily ve prospěch společnosti.


9

60

ZÁVĚR

Bakalářskou práci zabývající se odpisy dlouhodobého majetku jsem psala ve společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o., kde jsem vykonávala také odbornou praxi. Cílem bakalářské práce bylo analyzovat, jaký vliv má vybraná metoda odpisování dlouhodobého majetku na výsledek hospodaření společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. V závěru této práce je návrh doporučení, který je výsledkem a zhodnocením bakalářské práce. Jako zdroj pro vypracování analytické části bakalářské práce jsem použila vnitropodnikovou směrnici společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. Analytickou část bakalářské práce jsem zahájila zhodnocením odpisování DM ve společnosti. Na tuto část jsem navázala několika dlouhodobými majetky, které společnost pořídila v letech 2007 až 2011. V kategorii dlouhodobého

nehmotného

majetku to

byl

software

k programu

BYZNYS

WIN.

Z dlouhodobého hmotného majetku jsem vybrala osobní vozidlo, nákladní vozidlo a kontejner. U těchto majetků jsem uvedla způsob výpočtu odpisů, který používá společnost RUMPOLD UHB, s. r. o., a to rovnoměrnou metodu odpisování, která je pro výpočet odpisů nejjednodušší. Dále jsem uvedla vliv odpisů na výsledek hospodaření společnosti a vyčíslila odloženou daň v jednotlivých letech. Na tuto analýzu navazuje další část mé práce, tedy návrh optimálního postupu odpisování dlouhodobého majetku ve společnosti, kde jsem u osobního vozidla porovnala rovnoměrné a zrychlené daňové odpisy. Nákladní vozidlo jsem si zvolila především z důvodu aplikace mimořádných daňových odpisů a stejně jako u kontejneru k výpočtu rovnoměrných daňových odpisů zvýšených o 10 % a zrychlených daňových odpisů se zvýšenou vstupní cenou o 10 %. Analýzou jsem zjistila, že společnost nevyužila možnosti uplatnění mimořádných daňových odpisů, které se mohly příznivě projevit při vlivu na výsledek hospodaření. Při odpisování doporučuji, aby společnost více využívala další metody odpisování majetku. Například rovnoměrné odpisy zvýšené o 10 %, zrychlené daňové odpisy a odpisy se zvýšenou VC o 10 %. Společnosti závěrem doporučuji, aby kladla větší pozornost při sestavování odpisových plánů a více se zabývala problematikou odpisů. Analýza bude přínosem pro společnost RUMPOLD UHB, s. r. o. především z toho důvodu, že jsem porovnala různé metody daňových odpisů na konkrétních položkách majetku společnosti, u kterých jsem uvedla konkrétní postupy výpočtů. Zpracováním bakalářské práce jsem si prohloubila znalosti týkající se odpisové politiky podniku, a proto si myslím, že byla bakalářská práce přínosem pro obě strany, tedy jak pro mne, tak pro společnost.


61

SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY Monografické zdroje BĚHOUNEK, Pavel, 2009. Mimořádné odpisy. In: Účetnictví v praxi: Měsíčník plný informací pro účetní a daňovou praxi. Praha: Adore, roč. 13, č. 7, 4 - 7. ISSN 12117307. DOI: 1211-7307. BULLA, Miroslav, 2008. Sestavování rozvahy, výkazu zisku a ztráty a přehledu o peněžních tocích za rok 2007. In: Účetnictví v praxi: Měsíčník plný informací pro účetní a daňovou praxi [online]. Praha: Adore, roč. 12, č. 3, 17 – 20. [cit. 2013-03-26]. ISSN 1211-7307. DOI: 1211-7307. JANOUŠKOVÁ, Jana, 2007. Odložená daň z příjmů: dle českých i mezinárodních účetních standardů. 1. vyd. Praha: Grada. ISBN 978-80-247-1852-1. KOVANICOVÁ, Dana, 2012. Abeceda účetních znalostí pro každého. 20. aktualiz. vyd. Praha: Polygon. ISSN 978-80-7273-169-5. LANDA, Martin, 2006. Účetnictví podniku: informační zdroj podnikatelských rozhodnutí. 2. vyd. Praha: Eurolex Bohemia. ISBN 80-86861-11-2. MACHALA, Otakar, 2002. Odložená daň z příjmů 2002: metodika, postupy výpočtu a účtování v rámci současných předpisů a ve vztahu na Mezinárodní účetní standardy. 1. vyd. Praha: Bilance. ISBN 8086371204. MACHÁČEK, Ivan, 2005. Technické zhodnocení majetku v otázkách a odpovědích: [74 otázek a odpovědí z praxe]. Vyd. 1. Praha: ASPI. ISBN 80-7357-135-8. NOVOTNÝ, Pavel, Miloslava HALUSKOVÁ a Běla KROUPOVÁ, 2002. Odložená a splatná daň z příjmů. Praha: Svaz účetních. ISSN 1211-4138. PASEKOVÁ, Marie, 2008. Finanční účetnictví: studijní pomůcka pro distanční studium. Vyd. 2., upr. Zlín: Univerzita Tomáše Bati ve Zlíně. ISBN 978-80-7318-735-4. PILAŘOVÁ, Ivana, 2009. Odložená daňová povinnost roku 2008. In: Účetnictví v praxi: Měsíčník plný informací pro účetní a daňovou praxi. Praha: Adore, roč. 13, č. 4, 4 - 9. ISSN 1211-7307. DOI: 1211-7307. PILÁTOVÁ, Jana, 2006. Daňové a účetní odpisy 2006. Vyd. 1. Brno: Computer Press, iv. ISBN 80-251-0925-9.


62

PRUDKÝ, Pavel a Milan LOŠŤÁK, 2012. Hmotný a nehmotný majetek v praxi 2012: komentář, příklady, výklad změn. 14. aktualiz. vyd. Olomouc: Anag. ISBN 978-80-7263733-1. SEDLÁČEK, Jaroslav, 2004. Účetnictví podnikatelů po vstupu do Evropské unie. Vyd. 1. V Praze: C.H. Beck, xiii. ISBN 80-7179-859-2. STROUHAL, Jiří et al; 2011. Účetnictví 2011: velká kniha příkladů. Vyd. 1. Brno: Computer Press. ISBN 978-80-251-3389-7. ŠTEKER, Karel, Milana OTRUSINOVÁ, Eva KOLÁŘOVÁ a Eliška PASTUSZKOVÁ, 2013. Finanční účetnictví II. Studijní text. Zlín. VALOUCH, Petr, 2012. Účetní a daňové odpisy 2012. 7. vyd. Praha: Grada. ISBN 978-80247-4114-7. VYCHOPEŇ, Jiří, 2012a. Daňové a účetní odpisování hmotného a nehmotného majetku. Účetnictví v praxi: Měsíčník plný informací pro účetní a daňovou praxi. Praha: Adore, roč. 16, č. 1, 30 - 34. ISSN 1211-7307. DOI: 1211-7307. VYCHOPEŇ, Jiří, 2012b. Daňové a účetní odpisování hmotného a nehmotného majetku: dokončení. In: Účetnictví v praxi: Měsíčník plný informací pro účetní a daňovou praxi. Praha: Adore, roč. 16, č. 3, 36 - 38. ISSN 1211-7307. DOI: 1211-7307. Elektronické zdroje ČESKO. České účetní standardy pro podnikatele: České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb. In: Sbírka zákonů. 2004. Dostupné z: http://business.center.cz/business/finance/ucetnictvi/ceske-ucetni-standardy/ podnikatele/ ČESKO. Vládní návrh na vydání zákona, kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů. Poslanecká sněmovna, 2009. Dostupné z: www.psp.cz/sqw/text/ ČESKO. Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví: ve znění pozdějších předpisů včetně vyhlášky č. ...: aktuální úplné znění účinné od ... Praha: Dashöfer, ©2006- . AZ: aktuální úplná znění. Účetní předpisy aktuálně. Dostupný také z: http:// business.center.cz/business/pravo/zakony/ucto-v2002-500


63

ČESKO. Zákon č. 563 ze dne 12. prosince 1991 o účetnictví. In: Sbírka zákonů České republiky. 1991, částka 107, s. 2802-2810. ISSN 1211-1244. Dostupný také z: http://business.center.cz/business/pravo/zakony/ucto/ ČESKO. Zákon č. 586 ze dne 20. listopadu 1992 o daních z příjmů. In: Sbírka zákonů České republiky. 1991, částka 117, s. 3473-349. ISSN 1211-1244. Dostupný také z: http://business.center.cz/business/pravo/zakony/dprij/ PAZDERA, Petr, © 2010. O společnosti. RUMPOLD, s. r. o.: Služby v oblasti životního prostředí [online]. Praha 1. [cit. 2013-03-26]. Dostupné z: http://www.rumpold.cz/ about.php Profil společnosti RUMPOLD UHB, s.r.o., 2012. RUMPOLD UHB, s. r. o.: Provoz Uherský Brod [online]. [cit. 2013-03-26]. Dostupné z: http://www.uhb.rumpold.cz/profil/ Úplný výpis z obchodního rejstříku: RUMPOLD UHB, s.r.o., C 15009 vedená u Krajského soudu v Brně. MINISTERSTVO SPRAVEDLNOSTI ČESKÉ REPUBLIKY, © 2012. Obchodní rejstřík a Sbírka listin [online]. [cit. 2013-04-27]. Dostupné z: https://or.justice.cz/ias/ui/vypis/ Další zdroje RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013. Výroční zpráva za rok 2012. Uherský Brod: RUMPOLD UHB, s. r. o. RUMPOLD UHB, s. r. o., 2011. Směrnice pro účetnictví firmy: rok 2012. Uherský Brod: RUMPOLD UHB, s. r. o.


SEZNAM POUŽITÝCH SYMBOLŮ A ZKRATEK DPH

Daň z přidané hodnoty.

DZC

Daňová zůstatková cena.

DM

Dlouhodobý majetek.

DFM

Dlouhodobý finanční majetek.

DHM

Dlouhodobý hmotný majetek.

DNM

Dlouhodobý nehmotný majetek.

MD

Má dáti.

OD

Odložená daň.

ODP

Odložená daňová pohledávka.

ODZ

Odložený daňový závazek.

OS

Odpisová skupina.

PO

Právnická osoba.

TZ

Technické zhodnocení.

UHB

Uherský Brod.

ÚJ

Účetní jednotka.

ÚZC

Účetní zůstatková cena.

VC

Vstupní cena.

VH

Výsledek hospodaření.

ZC

Zůstatková cena.

ZD

Základ daně.

ZDP

Zákon o dani z příjmů.

ZZC

Zvýšená zůstatková cena.

64


65

SEZNAM OBRÁZKŮ Obrázek 1: Organizační struktura společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 19) ....................................................................................... 36 Obrázek 2: Porovnání účetních a daňových odpisů (vlastní zpracování) ........................... 47 Obrázek 3: Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (vlastní zpracování) ....................... 48 Obrázek 4: Srovnání daňových odpisů rovnoměrných, rovnoměrných zvýšených a zrychlených zvýšených u nákladního vozidla (vlastní zpracování) .......................... 52 Obrázek 5: Srovnání daňových odpisů rovnoměrných, rovnoměrných zvýšených a zrychlených zvýšených u kontejneru (vlastní zpracování) ....................................... 55 Obrázek 6: Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (vlastní zpracování) ....................... 56 Obrázek 7: Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (vlastní zpracování) ....................... 58


66

SEZNAM TABULEK Tabulka 1: Doba odpisování dle § 30 ZDP ...................................................................... 21 Tabulka 2: Roční odpisové sazby pro rovnoměrné odpisování v roce 2012 ...................... 22 Tabulka 3: Koeficienty pro zrychlené odpisování v roce 2012 ......................................... 24 Tabulka 4: VH za účetní období (Strouhal et al., 2011, s. 432 - 433)................................ 29 Tabulka 5: Výpočet daně z příjmů (Strouhal et al., 2011, s. 347) ..................................... 33 Tabulka 6: VH běžného účetního období společnosti RUMPOLD UHB, s. r. o. v celých tis. Kč (Ministerstvo spravedlnosti České republiky, © 2012) ...................... 36 Tabulka 7: Hodnota DM k 31. 12. 2012 v tis. Kč (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 10) ......................................................................................................................... 37 Tabulka 8: Změny ve stavu DM v tis. Kč (RUMPOLD UHB, s. r. o., 2013, s. 6) ............. 37 Tabulka 9: Odpis softwaru BYZNYS WIN v Kč (vlastní zpracování) .............................. 40 Tabulka 10: Odpis osobního vozidla Škoda Fabia Combi 3 v Kč (vlastní zpracování) ..... 41 Tabulka 11: Odložená daň osobního vozidla Škoda Fabia Combi 3 v Kč (vlastní zpracování) ............................................................................................................ 41 Tabulka 12: Odpisy nákladního vozidla Mercedes Benz Atego v Kč (vlastní zpracování) ............................................................................................................ 43 Tabulka 13: Odložená daň nákladního vozidla Mercedes Benz Atego v Kč (vlastní zpracování) ............................................................................................................ 43 Tabulka 14: Odpisy kontejneru v Kč (vlastní zpracování) ................................................ 45 Tabulka 15: Odložená daň kontejneru v Kč (vlastní zpracování) ...................................... 45 Tabulka 16: Účtování odpisů v r. 2012 (vlastní zpracování) ............................................. 46 Tabulka 17: Výše daňových odpisů v r. 2012 v Kč (vlastní zpracování) ........................... 46 Tabulka 18: Rozdíl účetních a daňových odpisů v Kč (vlastní zpracování) ...................... 47 Tabulka 19: Srovnání daňových odpisů o vozu Škoda Fabia Combi 3 v Kč (vlastní zpracování) ............................................................................................................ 49 Tabulka 20: Srovnání daňových odpisů u nákladního vozidla v Kč (vlastní zpracování) ............................................................................................................ 51 Tabulka 21: Porovnání daňových odpisů rovnoměrných, rovnoměrných zvýšených a zrychlených zvýšených u kontejneru v Kč (vlastní zpracování) .............................. 54 Tabulka 22: Rozdíl účetních a daňových odpisů v Kč (vlastní zpracování) ...................... 56

Účetní a daňové odpisy a jejich vliv na hospodářský výsledek vybrané účetní jednotky. Kateřina Mahelová

Recommend Documents